BVGer A-5052/2019 - Distribution Fees sind ausgenommen !!!! - Vorsicht - ESTV kritisiert diese Rechtsprechung.

Entscheiddatum: 06.12.2019   Publikationsdatum: 17.12.2019

Bundesverwaltungsgericht  Tribunal administratif fédéral Tribunale amministrativo federale Tribunal administrativ federal

Cour I

A-5052/2019

Arrêt du 6 décembre 2019

Composition

Raphaël Gani (président du collège),

Marianne Ryter, Daniel Riedo, juges,

Raphaël Bagnoud, greffier.

Parties

1. A._______,

représentée par

Patrick Loosli, LL.M., Von Graffenried AG Treuhand,

2. B._______,

représentée par

Patrick Loosli, LL.M., Von Graffenried AG Treuhand,

recourantes,

contre

Administration fédérale des contributions AFC,

Division principale de la taxe sur la valeur ajoutée, Schwarztorstrasse 50, 3003 Berne,

autorité inférieure.

Objet

Taxe sur la valeur ajoutée (TVA); périodes fiscales 2010 et 2011; activités bancaires.

Faits :

A. Le groupe TVA G._______ (ci-après également : le groupe) est inscrit comme assujetti TVA dans le registre de l'Administration fédérale des contributions (ci-après: AFC). A._______ et B._______ font partie du groupe pour les périodes 2010 et 2011 sous revue.

B. A l'issue d'un contrôle de 2012 portant sur les années 2007 à 2011 auprès du groupe TVA G._______, l'AFC a fait valoir une correction d'impôt en sa faveur de CHF *** (années 2007 à 2009), d'une part, et, d'autre part, de CHF *** (années 2010 et 2011). Le 22 novembre 2012, l'AFC a adressé deux notifications d'estimation au groupe, l'une relative aux années 2007 à 2009 et l'autre aux exercices 2010 et 2011. Ce dernier a effectué le paiement des montants réclamés, sous réserve de contestation. La présente procédure ne concerne plus que les années 2010 et 2011.

Suite à la contestation du groupe du 20 décembre 2012 portant sur les années 2010 et 2011, le 2 juillet 2013, l'AFC a rendu une décision par laquelle elle a partiellement admis les griefs et fixé nouvellement le montant de la correction d'impôt à CHF ***. Cette décision a été déférée au Tribunal administratif fédéral par recours du 2 septembre 2013.

C. Par arrêt A-4913/2013 du 23 octobre 2014, le Tribunal administratif fédéral a partiellement admis le recours déposé notamment par A._______, B._______ et le Groupe TVA G._______ (ci-après également : recourants dans la procédure A-4913/2013). Le Tribunal a renvoyé la cause à l'AFC pour complément d'instruction et nouvelle décision au sens des considérants. Pour le surplus, le recours a été rejeté.

Par arrêt 2C_1067/2014, 2C_1077/2014 du 18 mars 2016, le Tribunal fédéral a déclaré irrecevables aussi bien le recours des recourants dans la procédure A-4913/2013 que le recours de l'AFC, au motif que l'arrêt attaqué était une décision de renvoi contre laquelle le recours en matière de droit public auprès du Tribunal fédéral n'est ouvert qu'aux conditions des art. 92 et 93 de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF, RS 173.110), non remplies en l'occurrence.

D. Par décision du 13 juillet 2017 (réf. ***), l'AFC a décidé ce qui suit :

« 1. La présente décision sur réclamation remplace celle du 2 juillet 2013, qui est de ce fait annulée.

2. La réclamation est partiellement admise.

3. La créance fiscale est fixée selon chiffre 5 des considérants [de la décision sur réclamation du 13 juillet 2017].

4. Le groupe TVA G._______ a acquitté à bon droit pour les périodes allant du 1er trimestre 2010 au 4e trimestre 2011:

CHF *** taxe sur la valeur ajoutée plus intérêt moratoire.

5. Il n'est pas prélevé de frais de procédure. »

Par recours du 13 septembre 2017, A._______ (ci-après : recourante 1) et B._______ (ci-après : recourante 2) ont attaqué cette décision, dont l'annulation était principalement demandée, sous suite de frais et dépens, avec renvoi de la cause à l'AFC (ci-après également : autorité inférieure) pour prononcé d'une décision exhaustive et complète (conclusion n° 1). Subsidiairement, les recourantes demandaient d'une part l'annulation de la décision et la constatation que les rémunérations pour la distribution (« Vertriebsentschädigungen ») versées par la recourante 2 à des intermédiaires financiers et à des sociétés soeurs ne sont pas soumises à l'impôt sur les acquisitions (conclusion n° 2a) ; d'autre part, elles en concluaient que l'impôt préalable déductible devait être fixé à CHF *** pour 2010, respectivement à CHF *** pour 2011 (conclusion n° 2b). Les recourantes sollicitaient plus subsidiairement la fixation de ces montants à CHF ***, respectivement à CHF *** (conclusion n° 3). Enfin, elles concluaient à la restitution des montants acquittés sous réserve, avec intérêts (conclusion n° 4).

E. Par arrêt A-5232/2017 du 24 octobre 2018, le Tribunal administratif fédéral a rejeté le recours du 13 septembre 2017 dans la mesure de sa recevabilité. Cet arrêt, ainsi que l'arrêt A-4913/2013, ont été entrepris par les recourantes devant le Tribunal fédéral. Par arrêt 2C_1096/2018 du 19 septembre 2019, celui-ci a annulé l'arrêt A-5232/2017, de même que l'arrêt A-4913/2013 en tant qu'il concerne la recourante 2, et a renvoyé la cause à la Cour de céans avec pour instruction de déterminer, à la lumière de la nouvelle pratique de l'AFC, la nature de l'activité exercée par la recourante 2 (consid. 5.4). Le Tribunal fédéral a par ailleurs rendu le même jour, sous référence 2C_1095/2018, un arrêt rejetant le recours formé par les mêmes sociétés contre l'arrêt du Tribunal administratif fédéral A-5244/2017 du 24 octobre 2018 portant sur les périodes fiscales 2008 et 2009, pour lesquelles la qualification d'intermédiaire financier n'était pas litigieuse (ancien droit), et confirmant en outre le calcul de la déduction de l'impôt préalable de l'AFC.

F. Invitées à se déterminer sur la portée de l'arrêt du Tribunal fédéral 2C_1096/2018 précité par ordonnance du juge instructeur du 2 octobre 2019, l'autorité inférieure et les recourantes ont fait part de leurs observations respectives par écritures des 21 octobre et 4 novembre 2019.

Les autres faits et les arguments des parties seront repris, pour autant que besoin, dans la partie en droit de la présente décision.

Droit :

1.

1.1 En principe, le Tribunal administratif fédéral dispose d'un plein pouvoir de cognition (art. 49 PA). Il constate les faits et applique le droit d'office (art. 62 al. 4 PA). Néanmoins, il se limite en principe aux griefs invoqués et n'examine les autres points que dans la mesure où les arguments des parties ou le dossier l'y incitent (ATF 122 V 157 consid. 1a, 121 V 204 consid. 6c).

Cependant, lorsque comme en l'espèce, le Tribunal fédéral admet un recours et renvoie l'affaire à l'autorité précédente en application de l'art. 107 al. 2 LTF, l'autorité à laquelle la cause est renvoyée voit sa cognition limitée par les motifs de l'arrêt de renvoi, en ce sens qu'elle est liée par ce qui a déjà été jugé définitivement par le Tribunal fédéral (cf. ATF 133 III 201 consid. 4.2, rendu sous l'égide de l'art. 66 al. 1 de l'ancienne loi fédérale d'organisation judiciaire du 16 décembre 1943 [OJ, RO 3 521] ; sous l'empire de la LTF, cf. ATF 135 III 334 consid. 2 et 2.1 ; arrêts du TAF A-4542/2019 du 4 novembre 2019 consid. 2, A-2325/2017 du 14 novembre 2018 consid. 2.3, A-7160/2015 du 21 décembre 2016 consid. 2.2.2). L'autorité inférieure doit se fonder sur les considérants de l'arrêt de renvoi et ne peut s'écarter de l'argumentation juridique du Tribunal fédéral tant en ce qui concerne les points sur lesquels l'argumentation de l'autorité précédente a été approuvée que ceux sur lesquels elle a été déjugée (Ulrich Meyer/Johanna Dormann, in : Niggli/Uebersax/Wiprächtiger [édit.], Basler Kommentar, Bundesgerichtsgesetz, 2e éd., 2011, n° 18 ad art. 107 ; Bernard Corboz, Commentaire de la LTF, 2e éd. 2014, n° 27 ad art. 107). Ainsi, la seule marge de manoeuvre que conserve l'autorité à laquelle la cause est renvoyée - ici la Cour de céans - tient aux questions laissées ouvertes par l'arrêt de renvoi et aux conséquences qui en découlent (cf. Corboz, op. cit., n° 27 ad art. 107).

1.2 Se référant à sa (récente) jurisprudence du 17 juillet 2019 (ATF 145 II 270), le Tribunal fédéral a en substance jugé, dans son arrêt de renvoi 2C_1096/2018, que contrairement à ce qu'a retenu le Tribunal administratif fédéral dans les arrêts entrepris, la nouvelle pratique de l'AFC concernant l'application de l'art. 21 al. 2 ch. 19 let. a à e LTVA, suivant laquelle la notion d'intermédiaire financier n'est plus liée à celle de représentation directe, est conforme à la loi. En revanche, il a laissé ouverte la question de l'incidence de ce changement de pratique dans le cas d'espèce : dans la mesure où le Tribunal administratif fédéral a rejeté le recours, concernant « l'activité d'intermédiaire de [la recourante 2] », avec pour seule motivation que « les co-contractants de [celle-ci] n'ont pas agi en tant que représentants directs d'une des parties aux opérations financières effectuées » (arrêt du TAF A-5232/2018 précité consid. 6.2.1, avec renvoi à l'arrêt A-4913/2013 précité consid. 9.2 [cf. en particulier consid. 9.2.5.3]), et en tant qu'il n'était pas possible de statuer sur cette question sur la base de l'état de fait établi, le Tribunal fédéral a en effet renvoyé la cause à la Cour de céans « afin qu'elle (...) détermine si la recourante 2 a exercé une activité d'intermédiaire au sens de l'art. 21 al. 2 ch. 19 LTVA » (cf. consid. 5.2 à 5.4 de l'arrêt de renvoi).

Cela étant, il convient d'observer, concernant l'objet du litige, qu'en ce que celui-ci a trait à l'impôt sur les acquisitions réclamé par l'AFC, que la question qui se pose n'est pas de savoir si la recourante 2 a exercé une activité et effectué des prestations d'intermédiaire financier, mais bien plutôt si elle a acquis de telles prestations. Autrement dit, et les parties s'entendent sur ce point (cf. les prises de positions de l'autorité inférieure du 21 octobre et des recourantes du 4 novembre 2019), il s'agit d'abord, dans le présent arrêt, de déterminer si les prestations que la recourante 2 a acquises de ses co-contractants sis à l'étranger doivent être qualifiées d'intermédiation financière non soumises à l'impôt sur les acquisitions ou, au contraire, de prestations d'apporteur d'affaire imposables (consid. 2 ci-après). Aux termes de l'arrêt de renvoi du Tribunal fédéral (cf. consid. 6), il incombera ensuite également à l'autorité de céans de déterminer si la clé de répartition permettant de réduire la part d'impôt préalable pour les périodes sous revue a été correctement établie par l'autorité inférieure (consid. 3 ci-après).

2.

2.1 Comme évoqué ci-dessus, dans le récent arrêt de principe précité du 17 juillet 2019 (ATF 145 II 270), le Tribunal fédéral a en substance consacré le changement de pratique de l'AFC concernant la notion de représentation dans le contexte des opérations exclues du champ de l'impôt en vertu de l'art. 21 al. 2 ch. 19 let. a à e LTVA. Le Tribunal fédéral a ainsi considéré qu'il fallait qualifier également la prestation en tant qu'intermédiation au sens de cette disposition lorsqu'une personne joue un rôle causal dans la conclusion d'un contrat du domaine financier, sans qu'elle soit elle-même partie audit contrat et sans y avoir des intérêts personnels. Il n'est en particulier plus nécessaire - par rapport à l'ancienne pratique d'être dans un rapport de représentation directe pour que la prestation puisse être qualifiée d'intermédiation dans le domaine de la finance. La notion d'intermédiaire financier se trouve ainsi élargie et les exclusions du champ de l'impôt en relation avec cette notion également.

Dans ce sens, le Tribunal fédéral a considéré que l'activité d'intermédiaire pour les prestations mentionnées à l'art. 21 al. 2 ch. 19 let. a à e LTVA peut aussi consister à indiquer à l'une des parties contractantes les occasions de conclure un contrat, à entrer en contact avec l'autre partie et à négocier, au nom et pour le compte du client, les détails des prestations réciproques. La conclusion effective du contrat n'est pas une condition sine qua non. L'intermédiaire réunit donc deux parties et les amène à conclure un contrat, l'importance de sa contribution devant être en adéquation avec le contrat à conclure. Dans la mesure où une personne travaille de manière causale à la conclusion d'un contrat dans le domaine des transactions financières, même sans être elle-même partie au contrat et sans avoir d'intérêt particulier au contenu du contrat, ses prestations tombent dans la clause d'exclusion de l'art. 21 LTVA. Ce lien de causalité adéquat entre l'activité du négociateur et l'opération financière visée trouve également un soutien dans la doctrine (cf. Harun Can/ Thomas Patt/Michael Nietlispach, in : Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [édit.], Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2015 [ci-après cité : Kommentar MWSTG 2015], n° 217 ad art. 21).

En revanche, le Tribunal fédéral a précisé que lorsqu'une personne n'intervient que pour présenter des parties en vue d'un éventuel contrat entre elles en tant qu'apporteuse d'affaires, sa rémunération est un « finder's fee » qui est dans ce cas soumis à la TVA. Dans cette hypothèse, la prestation se résume à une fonction de communication qui n'est pas nécessairement destinée à conclure un contrat en particulier, mais une multitude de contrats futurs potentiels et non concrétisés. L'activité doit résider uniquement dans la communication de noms de clients potentiels, sans s'immiscer dans la relation entre la banque et son client. Dans l'arrêt de renvoi de la présente cause, le Tribunal fédéral a encore pu préciser à cet égard, tout en se référant à sa propre jurisprudence, que « l'activité d'intermédiaire est différente des prestations contractuelles tendant à obtenir des clients, celles-ci ne se rapportant pas à un contrat en particulier, mais tendant à conclure de futurs contrats potentiels et indéterminés » (arrêt du 19 septembre 2019, précité 2C _1096/2018 consid. 5.3). Ces indications confortent ainsi la pratique de l'AFC (cf. Info TVA n° 14 concernant le secteur Finance, ch. 5.10.2, let. c) selon laquelle « il n'y a pas « entremise » au sens de l'art. 21, al. 2, ch. 19, let. a à e, LTVA si l'activité d'intermédiaire n'est pas en relation directe avec une opération commerciale donnée ou si elle n'a pas de lien avec des opérations qui seront ultérieurement effectuées avec le client. »

La différence entre les deux types de prestations (imposable et non imposable) réside ainsi dans l'intensité de la contribution causale à la conclusion du contrat. Une activité consistant à rechercher des investisseurs intéressés et à mener avec eux des négociations contractuelles concernant l'acquisition de titres a été considérée comme orientée vers la conclusion de contrats concrets. Dans ce sens, l'entité est considérée comme ayant contribué causalement à la conclusion du contrat final et la prestation est alors qualifiée d'intermédiation financière au sens de l'art. 21, al. 2, ch. 19 LTVA, devant, partant, être exclue du champ de l'impôt.

En cas de prestations composite dans ce domaine, une opération peut comprendre aussi bien des prestations imposables, par exemple en relation avec du conseil, qu'une prestation d'intermédiaire exclue du champ de l'impôt. Si ces prestations imposables ne sont qu'accessoires à la prestation principale d'intermédiaire, cela ne modifie pas la qualification d'activité d'intermédiaire exclue du champ de l'impôt (cf. Info TVA n° 14 concernant le secteur Finance, ch. 5.10.2, let. d).

2.2 On signalera encore que la Cour de céans a été appelée à plusieurs reprises déjà à se prononcer sur la nature des prestations acquises de l'étranger par la recourante 2 (arrêts A-4913/2013 du 23 octobre 2014 consid. 5.2.9.3 et A-5232/2017 du 24 octobre 2018 consid. 6.2.1), sans toutefois que les faits n'aient à être examinés de manière détaillée compte tenu de la position juridique alors défendue. Au vu de la jurisprudence du Tribunal fédéral, il y a lieu d'examiner encore une fois ces prestations, étant ici rappelé qu'il s'agit de déterminer si elles doivent être qualifiées d'intermédiation financière (position des recourantes) exclue du champ de l'impôt, ou, au contraire, de prestations d'apporteur d'affaires, voire d'autres prestations ne relevant pas de l'intermédiation (position de l'autorité inférieure), auquel cas elles seraient pleinement soumise à l'impôt (sur les acquisitions).

2.3 En l'espèce, et pour ce qui est spécifiquement des prestations dont la qualification est encore litigieuse, il ressort du dossier que la recourante 2 a acquis d'une part des prestations des sociétés étrangères X._______, Y._______ et Z._______ (consid. 2.3.1), et d'autres part des prestations de sa société soeur S._______, sise à l'étranger (ci-après également : la société soeur ; consid. 2.3.2).

2.3.1 Les rapports contractuels noués par la recourante 2 avec les sociétés X._______, Y._______ et Z._______ sont fondés sur un document intitulé « Referrals and Distribution of Financial Products issued by B._______ ». L'AFC détaille les prestations effectuées par la recourante 2 en indiquant qu'il s'agit, pour une partie, uniquement de prestations d'apport d'affaires générant ainsi des « finder's fees » et, pour une autre partie, de prestations qui, certes, dépassent en intensité de simple prestations d'apporteur d'affaires, mais qui ne peuvent pas pour autant être qualifiées d'intermédiation financière. Ces dernières consisteraient en effet bien plus dans des prestations liées à la promotion ou à la distribution des produits du groupe des recourantes. Les recourantes soutiennent quant à elles que la documentation contractuelle ne reflète pas exactement l'activité exercée par les sociétés X._______, Y._______ et Z._______. Certes, la traduction littérale du contrat rédigé en anglais pourrait signifier que les sociétés étrangères se sont engagées à apporter des clients (referral) et à distribuer des produits (distribution), soit deux types de prestations qui ne sont pas exclues du champ de l'impôt. Selon elles toutefois, dans la réalité, les prestations acquises dépassent la simple recherche d'un client, mais tendent bien plus à favoriser la conclusion concrète d'un contrat. Elles estiment que les prestations acquises ne relèvent pas uniquement de la communication du nom de clients potentiels, mais que les sociétés X._______, Y._______ et Z._______ accompagnent les clients jusqu'à la conclusion de l'opération finale.

Il ressort du dossier que la recourante 2 a notamment pour activité l'élaboration et l'émission de divers produits financiers. Ces produits sont élaborés, souvent, mais pas toujours, en fonction de la demande et des besoins de clients (investisseurs finaux). Il n'y a toutefois pas de rapport contractuel direct entre la recourante 2 et les investisseurs finaux. Une fois le produit financier élaboré, la recourante 2 entre en rapport avec des institutions bancaires, des gestionnaires de fortunes ou des sociétés d'assurance. Ce sont ce type d'entités qui acquièrent auprès de la recourante 2 les produits financiers élaborés par elle, en vue de les vendre à leurs clients, les investisseurs finaux. Les sociétés X._______, Y._______ et Z._______, quant à elles, sont rémunérées par la recourante 2 pour leurs prestations, sous la forme d'un dédommagement fonction de la valeur des produits financiers achetés et vendus par cette dernière à ses clients (institutionnels ou bancaires). A leur tour, ceux-ci vendront les produits en question aux investisseurs finaux. Ainsi, la recourante 2 ne connaît pas ces derniers. Il n'est cependant pas ici contesté que les prestations qu'elle fournit à ses clients en matière d'élaboration et de vente de produits financiers sont exclus du champ de l'impôt au sens de l'art. 21 al. 2 ch. 19 let. e LTVA, en tant qu'opérations portant sur les papiers-valeurs, sur les droits-valeurs et les dérivés ainsi que sur des parts de sociétés et d'autres associations.

Sur la base de l'ensemble de la documentation contractuelle, à savoir non seulement le « Referrals and Distribution of Financial Products issued by B._______ », mais également les Business Terms de la recourante 2 auxquels ces contrats renvoient, ainsi qu'en fonction des prestations effectivement faites par les parties et dument prouvées au cours de l'instruction, force est de constater que la position de l'autorité inférieure ne peut pas être confirmée. Comme le soutiennent les recourantes à juste titre, les dispositions contractuelles servent essentiellement à régler l'activité des sociétés X._______, Y._______ et Z._______ et à s'assurer qu'elles respectent les réglementations locales. On rappellera par ailleurs que si la qualification juridique, sur le plan civil, des rapports de droit privé qui sont à la base des prestations a en principe valeur d'indice, elle n'est en soi pas déterminante (cf. arrêt du TF 2A.202/2004 du 28 avril 2005 consid. 5.1 ; ATAF 2007/23 consid. 2.3.2 ; arrêts du TAF A-3156/2017 du 30 janvier 2019 consid. 2.2.1 et A-239/2016 du 22 février 2017 consid. 3.1.3 ; décision de la CRC 2003-049 du 5 juillet 2005 in : JAAC 70.7 consid. 2a ; Sonja Bossart/Diego Clavadetscher, in : Kommentar MWSTG 2015, n° 14 ss ad art. 18).

Aussi, on ne saurait en l'occurrence qualifier les prestations effectives sur la seule base de ces contrats. Il y a lieu bien plus de prendre en compte les prestations que la recourante 2 a effectivement acquises auprès des sociétés X._______, Y._______ et Z._______ et d'analyser, selon une approche économique qui prévaut en matière de TVA (cf. arrêt du TF 2A.756/2006 du 22 octobre 2007 consid. 2.4 ; ATAF 2008/63 consid. 2.1 ; arrêts du TAF A-3156/2017 précité consid. 2.2.1 et A-239/2016 précité consid. 3.1.3 ; décision de la CRC 2003-049 précitée consid. 2a), si elles constituent ou non des prestations d'intermédiaire financier exclues du champ de l'impôt. Or, il apparaît à cet égard que les prestations en cause ne consistent pas en de simples prestations d'apport d'affaires dans le sens explicité par la jurisprudence. Elles tendent en effet vers la conclusion concrète d'un contrat de vente de produits financiers, non pas avec les clients finaux, mais avec des investisseurs institutionnels. Le fait que les sociétés X._______, Y._______ et Z._______ cherchent un client potentiel, lui présentent les produits des recourantes et vérifie la comptabilité légale de ces produits sur le marché local n'en fait pas encore des intermédiaires financiers au sens de l'art. 21 LTVA. Toutefois, en l'espèce, les prestations de ces sociétés vont plus loin. Elles portent en effet sur la transmission d'informations sur le client qui devra permettre à la recourante 2 de préparer et de proposer un produit financier qui lui correspondra et qu'elle sera susceptible de lui vendre. Il s'agit bien pour les sociétés X._______, Y._______ et Z._______ d'entrer en contact avec des investisseurs institutionnels déterminés dans le but de les amener à conclure des affaires déterminées avec la recourante 2. Elles ont donc un comportement d'accompagnement suffisamment actif pour que le seuil de la « simple » prestation d'apport de noms de clients potentiels soit dépassé et qu'ainsi les prestations litigieuses doivent être qualifiée d'intermédiation financière.

Finalement, l'autorité inférieure semble contredite par sa propre pratique pour ce qui est des prestations qu'elle qualifie de prestations de distribution imposables car ne tombant pas dans la notion d'intermédiation financière. En effet, l'Info TVA n° 14 précitée, à son ch. 10.5.3, présente à titre d'exemple de prestation d'intermédiaire dans le secteur de la finance le cas suivant :

« Un courtier en crédit X domicilié sur le territoire suisse informe son client C, également domicilié sur le territoire suisse, des conditions de crédit proposées par différents établissements financiers. Il se charge de remplir le formulaire de demande de crédit et le remet à l'établissement financier. Dans le même contexte, X fournit accessoirement également des prestations de conseil au client C. Ce dernier ne doit rien payer à X pour les prestations fournies. Par contre, X reçoit une commission de l'établissement financier. X intervenant en tant que simple courtier en crédit, la commission qui lui est versée est exclue du champ de l'impôt. »

On peine dans ce cas à distinguer la notion d'intermédiaire au sens exclu du champ de l'impôt par l'art. 21 LTVA et celle de distributeur que voudrait appliquer en l'espèce l'autorité inférieure. Quoi qu'il en soit, compte tenu de l'ensemble des rapports contractuels et des prestations effectivement réalisées par les sociétés X._______, Y._______ et Z._______, à tout le moins en tant qu'opérations principales (cf. consid. 2.1 supra et Info TVA n° 14 concernant le secteur Finance, ch. 5.10.2, let. d), les prestations acquises par la recourante 2 auprès de ces sociétés doivent être qualifiées de prestations d'intermédiaire financier exclues du champ de l'impôt et, en l'espèce, non soumises à l'impôt sur les acquisitions.

2.3.2 Pour ce qui est des prestations acquises de la société S._______, il en va de même. Les rapports juridiques avec cette dernière sont fondés sur un « Cooperation Agreement » selon lequel les prestations de la société soeur consistaient à commercialiser et organiser des affaires en relation avec les produits financiers élaborés par les recourantes. Le fait que, contractuellement, la société soeur ne serait pas une agente de la recourante, n'y change rien. La société étrangère S._______ discute et propose aux investisseurs institutionnels les produits financiers de la recourante. Cette dernière élabore ensuite sur la base de ces discussions un produit qui pourrait être vendu à ces investisseurs institutionnels. Comme c'était le cas des prestations effectuées par les sociétés X._______, Y._______ et Z._______, l'activité de la société S._______ dépasse en intensité la seule prestation de communication du nom d'un client potentiel. Elle accompagne ce client en vue de la conclusion d'un contrat et permet à la recourante 2 de connaître les besoins spécifiques de celui-ci. Pour les mêmes motifs, il y a donc lieu également de qualifier les prestations acquises auprès de S._______ comme des prestations exclues du champ de l'impôt et, partant, dans le cas d'espèce, non soumises à l'impôt sur les acquisitions.

2.4 Le recours s'avère donc bien fondé en tant qu'il concerne l'impôt sur les acquisitions facturé aux recourantes pour les prestations qu'elles ont acquises de l'étranger. Les montants correspondants ne sont donc pas dus.

3.

3.1 Les parties sont également en litige sur le montant de la réduction de l'impôt préalable. Sur ce point, l'arrêt de la Cour de céans du 24 octobre 2018 (A-5232/2017) avait retenu ce qui suit (consid. 6.3.2) :

« B._______ est notamment active dans le domaine des produits structurés. Elle n'est pas une banque; elle ne peut donc faire usage du forfait bancaire mais doit procéder à un décompte exact.

B._______ réalise d'une part des opérations financières exclues du champ de l'impôt n'ouvrant pas droit à la déduction de l'impôt préalable, notamment l'émission et la distribution de ses propres produits structurés (marché primaire et secondaire) ainsi que l'activité de market maker pour les produits structurés d'une société soeur, à savoir F._______ (marché secondaire). D'autre part, B._______ fournit des prestations d'assistance et de conseil non exclues du champ de l'impôt ouvrant le droit à la déduction de l'impôt préalable dans le cadre de l'émission des produits structurés de F._______ (marché primaire; décision p. 9; recours p. 12).

Autrement dit, B._______ supporte des charges et investissements grevés d'impôt préalable affectés aussi bien à la fourniture de prestations donnant droit à la récupération de l'impôt préalable qu'à la fourniture de prestations n'y donnant pas droit. Il convient donc de procéder à la réduction du droit à la déduction de l'impôt préalable conformément aux principes régissant la double affectation. L'essence du litige concerne la méthode de calcul de cette réduction. »

3.2 Il sied de mentionner ici l'arrêt 2C_1095/2018 rendu par le Tribunal fédéral dans le cadre de la procédure parallèle opposant les deux recourantes à l'autorité inférieure (cf. let. E ci-dessus). Dans cet arrêt, appelée à statuer uniquement sur la question de la clé de répartition permettant de réduire la part d'impôt préalable, la Haute cour a rejeté le recours des recourantes pour les périodes fiscale 2008 et 2009, en considérant que la clé de répartition fixée par l'autorité inférieure et le Tribunal administratif fédéral en fonction du chiffre d'affaires de la recourante 2 était justifiée, dès lors que les charges grevées d'impôt étaient proportionnelles aux chiffres d'affaires réalisés. Or, il n'est pas contesté que, sur la question de la réduction de l'impôt préalable en raison d'une double affectation, la LTVA en vigueur à partir du 1er janvier 2010 n'a pas modifié les règles applicables sous l'égide de l'ancienne loi fédérale du 2 septembre 1999 (aLTVA, RO 2000 1300). Ainsi, comme l'a jugé le Tribunal fédéral dans l'arrêt 2C_1095/2018 du 19 septembre 2019 (consid. 7.3) :

« Si l'assujetti utilise des biens, des parties de biens ou des services tant pour des affectations donnant droit à la déduction de l'impôt préalable qu'à d'autres fins, la déduction de l'impôt préalable doit être réduite proportionnellement à l'utilisation (cas de double affectation; art. 41 al. 1 aLTVA; arrêt 2C_264/2014 du 17 août 2015 consid. 2.2.2 et les références). Pour déterminer la part d'impôt préalable déductible en cas de double affectation, la loi, respectivement l'ordonnance n'ont pas prévu de procédure particulière, cette détermination étant laissée à la pratique. A ce propos, il convient de faire ici référence à l'art. 58 al. 3 aLTVA, qui prévoit que si l'enregistrement exact de certains faits essentiels pour le calcul de l'impôt entraîne une charge excessive pour l'assujetti, l'Administration fédérale doit lui accorder des facilités et admettre qu'il calcule l'impôt par approximation, pour autant qu'il n'en résulte aucune diminution ni augmentation notable du montant de l'impôt, aucune distorsion marquante de la concurrence, et que cela ne complique pas de manière excessive les décomptes d'autres assujettis ni les contrôles fiscaux (arrêt 2C_264/2014 du 17 août 2015 consid. 2.2.3). Avec cette disposition, le législateur a voulu formellement permettre à l'Administration fédérale de déterminer dans quels domaines et sous quelles conditions celle-ci désirait prévoir des facilités (arrêts 2C_595/2016 du 11 janvier 2017 consid. 4.1.1; 2C_264/2014 du 17 août 2015 consid. 2.2.4 et les références). S'agissant des facilités en relation avec le droit de procéder à la déduction de l'impôt préalable en cas de double affectation, l'Administration fédérale, en application des art. 52 et 58 al. 3 aLTVA, a publié la Brochure spéciale n° 6 de décembre 2007 ("Réduction de la déduction de l'impôt préalable en cas de double affectation"). Outre la détermination de la réduction de la déduction de l'impôt préalable selon la méthode effective, l'Administration fédérale prévoit également différentes méthodes de détermination forfaitaires de la réduction. Font en particulier partie de ces méthodes forfaitaires: l'attribution partielle de l'impôt préalable (variante forfaitaire 1), la clé de répartition en fonction du chiffre d'affaires (variante forfaitaire 2) et l'unité de la prestation (variante forfaitaire 3; cf. arrêt 2C_264/2014 du 17 août 2015 consid. 2.2.7 et les références). En outre, des forfaits spécifiques ont également été développés pour les banques (arrêt 2C_264/2014 du 17 août 2015 consid. 2.2.8 et les références).

S'agissant plus particulièrement de la méthode forfaitaire 2 (cf. Brochure spéciale n° 6, ch. 4), l'Administration fédérale mentionne que deux principes doivent être observés. Tout d'abord, l'impôt préalable grevant toutes les charges (achats de marchandises et de prestations de services, autres charges d'exploitation) et tous les investissements doit être porté dans les comptes sous "Impôt préalable". Il doit ensuite être réduit en fonction de la composition du chiffre d'affaires total servant de base de calcul (Brochure spéciale n° 6, ch. 4.1). Selon l'Administration fédérale, lors de l'application de cette variante, la réduction de la déduction de l'impôt préalable s'effectue sur l'ensemble des charges et des investissements, en fonction de la composition du chiffre d'affaires total déterminant (Brochure spéciale n° 6, ch. 4.2). Cette méthode ne peut toutefois être utilisée que lorsque les charges grevées d'impôt sont plus ou moins proportionnelles aux chiffres d'affaires réalisés. »

3.3 En l'espèce, après avoir procédé à des investigations approfondies, l'autorité inférieure a refusé la clé de répartition proposée par la recourante 2 et fixé l'impôt préalable au prorata des chiffres d'affaires (imposables et exclus) de cette dernière. A cet égard, il apparaît que pour déterminer approximativement l'étendue de l'impôt préalable déductible pour les années 2009 à 2011, l'AFC s'est fondée sur les rapports sectoriels joints au courrier du 7 octobre 2016, ainsi que sur les informations collectées lors de la visite du 27 février 2017 auprès de la recourante 2. Elle a isolé les charges grevées de TVA et tenu compte de la seule part afférente aux opérations imposables réalisées avec F._______. Selon ce calcul, l'impôt préalable déductible est, pour les périodes fiscales litigieuses, de CHF 398'000.- (72% ; 2010) et CHF 414'000.- (58% ; 2011). Or, l'AFC souligne qu'elle a reconnu un impôt préalable déductible de CHF 469'000.- (2010), respectivement de CHF 1'065'000.- (2011).

En comparaison, selon la clé de répartition de la recourante 2, les montants sont de CHF 588'000.- (2010), respectivement CHF 1'189'000.- (2011).

Pour le surplus, l'autorité inférieure s'est fondée sur deux rulings de l'administration fiscale cantonale autorisant la répartition du bénéfice des opérations de F._______ à raison de 50% - 50% (ruling du 22 février 2011), respectivement 54% - 46% (ruling du 14 janvier 2015). Selon l'AFC, la répartition des bénéfices suit la réparation des charges de personnel. Aussi, la répartition des charges devrait suivre le même principe, de sorte que pour réaliser à l'étranger un chiffre d'affaires valant 50% de celui réalisé en Suisse (répartition de 50% des bénéfices à l'étranger), la recourante 2 devrait consommer 50% des charges engendrées pour le chiffre d'affaires réalisé en Suisse (répartition de 50% des charges), l'autre moitié des charges devant être attribuées à l'étranger (décision p. 10).

3.4 Dans de telles circonstances, le Tribunal ne peut que se rallier à l'avis de l'autorité inférieure, qui souligne que la proposition de la recourante 2 s'écarte trop de la réalité, de sorte que la solution de la première est plus adéquate. La clé proposée par la recourante 2 (multiplier par 1.5 le chiffre d'affaires imposable réalisée à l'étranger) ne peut donc pas être retenue.

En effet, le Tribunal relève d'abord que la position de l'AFC est fondée sur une instruction étendue, comme il l'avait ordonné. D'autre part, s'il est vrai que le Tribunal avait remarqué que la méthode proposée par les recourants dans la procédure A-4913/2013 citée n'était « [d]e prime abord [...] pas sans fondement » (cf. consid. 5.3.3), il faut souligner qu'il ne disposait alors pas des éléments factuels utiles pour juger de l'affaire. C'est d'ailleurs bien la raison qui a engendré le renvoi de celle-ci à l'autorité inférieure, chargée de compléter l'instruction. Ensuite, compte tenu des éléments de fait désormais disponibles, le Tribunal note que l'AFC dispose d'un moyen de remettre en cause la méthode de calcul des recourantes, considérée, en substance, comme conduisant à un résultat non correct et objectif, ce sur la base des charges grevées de TVA afférentes aux opérations réalisées avec F._______. Par ailleurs, elle se fonde sur les pièces produites par les recourantes elles-mêmes, à savoir notamment les rulings fiscaux relatifs aux impôts directs. Dès lors, l'autorité inférieure ne peut qu'être suivie en ce qu'elle a fixé l'impôt préalable au prorata des chiffres d'affaires (imposables et exclus) réalisés par la recourante 2, comme le Tribunal fédéral l'a d'ailleurs confirmé dans le cadre de la procédure parallèle concernant les périodes fiscales 2008 et 2009 (cf. arrêt 2C_1095/2018 précité consid. 7.4). Admettre, comme le demandent les recourantes, un droit à la récupération de l'impôt préalable plus important, conformément à la clé de répartition qu'elles proposent, reviendrait donc à opérer une réduction de l'impôt préalable qui ne correspondrait pas à la mesure de l'utilisation effective, selon l'application d'une méthode qui ne serait pas appropriée.

3.5 Il convient par conséquent de rejeter le recours en tant qu'il porte sur le calcul de la réduction de la déduction de l'impôt préalable pour les périodes fiscales 2010 et 2011, comme l'a fait de manière définitive le Tribunal fédéral pour les périodes antérieures dans l'arrêt 2C_1095/2018 précité.

4. Bien que le recours ait été rejeté en tant qu'il porte sur la méthode de calcul de la réduction de l'impôt préalable (consid. 3 ci-avant), son admission partielle en lien avec l'activité d'intermédiaire financier (consid. 2 ci-avant) nécessite un renvoi du présent dossier à l'autorité inférieure afin qu'elle chiffre le montant de la déduction de l'impôt préalable, compte tenu de l'exclusion des prestations acquises des sociétés X._______, Y._______ et Z._______, ainsi que de la société S._______ (cf. art. 61 al. 1 i.f. PA).

5. Les considérants qui précèdent conduisent le Tribunal administratif fédéral à admettre partiellement le recours (consid. 2) et à le rejeter pour le surplus (consid. 3), ainsi qu'à renvoyer la cause à l'autorité inférieure pour nouvelle décision (consid. 4).

5.1 Les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe ; si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits (cf. art. 63 al. 1 PA). Toutefois, aucun frais de procédure ne peut être mis à la charge de l'autorité inférieure déboutée (cf. art. 63 al. 2 PA). En outre, l'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés (cf. art. 64 al. 1 PA ; voir également art. 7 ss du règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral [FITAF, RS 173.320.2]). Pour déterminer dans quelle mesure les recourantes ont eu gain de cause, respectivement ont succombé, il s'agit principalement d'apprécier le succès de leurs conclusions à l'aune de leurs effets sur la décision entreprise (cf. ATF 123 V 156 consid. 3c et 123 V 159 consid. 4b ; arrêts du TAF A-2572/2017 du 12 juin 2017 consid. 5 et A-5586/2012 du 19 novembre 2012 consid. 14).

Les parties qui ont droit à des dépens doivent faire parvenir, avant le prononcé, un décompte des prestations de leur représentant au Tribunal, sur la base duquel ce dernier fixe le montant de l'indemnité allouée à ce titre (cf. art. 14 al. 1 et al. 2 [1re phrase] FITAF). Selon la pratique de la Cour de céans, un tel document n'est pas collecté d'office (cf. arrêts du TF 2C_730/2017 du 4 avril 2018 consid. 3.4 et 2C_422/2011 du 9 janvier 2012 consid. 2 ; arrêts du TAF A-5066/2017 du 17 mai 2018 consid. 5.2 et A-7273/2015 du 3 décembre 2015 consid. 7 ; cf. également Moser/ Beusch/Kneubühler, op. cit., n. marg. 4.84). Aussi, à défaut de décompte, le tribunal fixe l'indemnité sur la base du dossier (art. 14 al. 2 [2e phrase] FITAF).

5.2 En l'occurrence, il s'agit de tenir compte du fait que, suite à l'arrêt de renvoi 2C_1096/2018 annulant l'arrêt A-5232/2017 du 24 octobre 2018, ainsi que l'arrêt A-4913/2013 du 23 octobre 2014 « en tant qu'il concerne » la recourante 2, la Cours de céans admet (assez) largement le recours, soit en ce qu'il porte sur les montants facturés par l'AFC à titre d'impôt sur les acquisitions pour les prestations acquises par la recourante 2 auprès des sociétés X._______, Y._______ et Z._______ et de la société S._______.

En conséquence, il convient, d'une part, de revenir sur la répartition des frais opérée dans ces deux procédures, en réduisant les émoluments mis à la charge des recourantes dans ce cadre. A cet égard, le Tribunal retient que les montants d'impôt sur les acquisitions contestés avec succès par ces dernières représentent près du 80 % (A-5232/2017), respectivement environ 60 % (A-4913/2013) de la valeur litigieuse desdites causes. Partant, il se justifie de fixer les frais de procédure d'un montant respectif de CHF 23'500.-- (A-5232/2017) et de CHF 25'000.-- (A-4913/2013) à charge des recourantes à CHF 5'170.-- (A-5232/2017), respectivement à CHF 10'000.-- (A-4913/2013).

D'autre part, il sied d'allouer à ces dernières, solidairement entre elles, des dépens légèrement réduits, pour les frais occasionnés devant le Tribunal administratif fédéral (cf. à cet égard art. 84 al. 1 LTVA ; Moser/Beusch/ Kneubühler, op. cit., n. marg. 4.87) dans le cadre des procédures susmentionnées et de la présente procédure, fixés, sur la base du dossier (cf. consid. 5.1 ci-avant), à CHF 27'500.--, à charge de l'autorité inférieure. Le présent arrêt est rendu sans frais.

Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce :

1. Le recours est partiellement admis au sens des considérants et rejeté pour le surplus. La décision de l'autorité inférieure du 2 juillet 2013 est annulée en ce qu'elle concerne l'impôt sur les acquisitions en lien avec les prestations acquises de l'étranger par la recourante 2 ; elle est confirmée pour le reste. La cause est renvoyée à l'autorité inférieure pour nouvelle décision dans le sens des considérants.

2. Les frais mis à la charge des recourantes dans la procédure A-5232/2017 sont fixés à CHF 5'170.--, dus solidairement entre elles. Ce montant est compensé avec celui de CHF 23'500.-- versé par les recourantes dans la procédure susdite. Le solde de CHF 18'330.-- (dix-huit mille trois cents trente francs) sera remboursé aux recourantes après entrée en force du présent jugement.

3. Compte tenu de la nouvelle répartition des frais opérée dans la procédure A-4913/2013 et du montant de CHF 21'500.-- initialement mis à la charge des recourants dans le cadre de cette procédure, un montant de CHF 11'500.-- (onze mille cinq cents francs) sera restitué aux recourantes après entrée en force du présent jugement.

4. Un montant de CHF 27'500.-- est alloué aux recourantes à titre de dépens réduits en lien avec la présente procédure et les procédures A-5232/2017 et A-4913/2013, à charge de l'autorité inférieure.

5. Il n'est pas prélevé de frais pour la présente procédure.

6. Le présent arrêt est adressé :

- aux recourantes (acte judiciaire)

- à l'autorité inférieure (n° de réf. *** ; acte judiciaire)

Le président du collège :

Le greffier :

Raphaël Gani

Raphaël Bagnoud

Indication des voies de droit :

La présente décision peut être attaquée devant le Tribunal fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit public, dans les trente jours qui suivent la notification (art. 82 ss, 90 ss et 100 LTF). Ce délai est réputé observé si les mémoires sont remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse (art. 48 al. 1 LTF). Le mémoire doit être rédigé dans une langue officielle et doit indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens de preuve doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient en mains de la partie recourante (art. 42 LTF).

Expédition :

Inoffizielle Übersetzung

INOFFIZIELLE AUTOMATISCHE ÜBERSETZUNG - MIT VORSICHT ZU VERWENDEN - ES GILT DER OBENSTEHENDE ORIGINALTEXT!

BVGer A-5052/2019

Entscheiddatum: 06.12.2019Publikationsdatum: 17.12.2019

Bundesverwaltungsgericht Bundesverwaltungsgericht Tribunale amministrativo Federale Bundesverwaltungsgericht

Gericht I

A-5052/2019

Urteil vom 6. Dezember 2019

Komposition

Raphaël Gani (Präsident des Kollegiums),

Marianne Ryter, Daniel Riedo, Richter,

Raphaël Bagnoud, Angestellter.

Teile

1. A._______,

vertreten durch

Patrick Loosli, LL.M., Von Graffenried AG Treuhand,

2. B._______,

vertreten durch

Patrick Loosli, LL.M., Von Graffenried AG Treuhand,

Beschwerdeführer,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung AFC,

Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,

untere Autorität.

Objekt

Mehrwertsteuer (MwSt.); Geschäftsjahre 2010 und 2011; Bankaktivitäten.

Fakten :

A. Die Mehrwertsteuergruppe G._______ (im Folgenden auch: die Gruppe) ist als Mehrwertsteuerzahler im Register der Eidgenössischen Steuerverwaltung (im Folgenden: AFC) eingetragen. A._______ und B._______ sind für die Berichtsperioden 2010 und 2011 Teil der Gruppe.

B. Nach einer Prüfung im Jahr 2012, die die Jahre 2007 bis 2011 bei der TVA G._______-Gruppe abdeckte, forderte die AFC einerseits eine Steuerkorrektur zugunsten von CHF *** (Jahre 2007 bis 2009) und andererseits dagegen CHF *** (Jahre 2010 und 2011). Am 22. November 2012 sandte die AFC zwei Mitteilungen über Kostenvoranschläge an die Gruppe, eine für die Jahre 2007 bis 2009 und die andere für die Geschäftsjahre 2010 und 2011. Letztere leistete die Zahlung der geforderten Beträge vorbehaltlich der Anfechtung. Dieses Verfahren betrifft nur die Jahre 2010 und 2011.

Nach der Anfechtung der Gruppe vom 20. Dezember 2012 bezüglich der Jahre 2010 und 2011 erließ die AFC am 2. Juli 2013 einen Entscheid, mit dem sie die Beschwerden teilweise zuließ und den Betrag der Steuerkorrektur neu auf CHF*** festsetzte. Diese Entscheidung wurde mit Berufung vom 2. September 2013 an das Bundesverwaltungsgericht weitergeleitet.

C. Mit Urteil A-4913/2013 vom 23. Oktober 2014 hat das Bundesverwaltungsgericht die insbesondere von A._______, B._______ und der TVA-Gruppe G._______ (nachfolgend auch: Beschwerdeführerinnen im Verfahren A) eingelegte Berufung teilweise zugelassen -4913/2013). Das Gericht verwies den Fall zur weiteren Untersuchung und Neuentscheidung im Sinne der Erwägungen an die AFC zurück. Im Übrigen wurde die Berufung abgewiesen.

Mit Urteil 2C_1067/2014, 2C_1077/2014 vom 18. März 2016 erklärte das Bundesgericht sowohl die Berufung der Beschwerdeführer im Verfahren A-4913/2013 als auch die Berufung des AFC für unzulässig mit der Begründung, das angefochtene Urteil sei ein Vorlageentscheid, gegen den in Sachen des öffentlichen Rechts nur unter den Voraussetzungen der Art. Art. 92 und 93 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (LTF, SR 173.110), im vorliegenden Fall nicht erfüllt.

D. Mit Beschluss vom 13. Juli 2017 (Az. ***) entschied die AFC wie folgt:

„1. Diese Beschwerdeentscheidung ersetzt diejenige vom 2. Juli 2013, die daher aufgehoben wird.

2. Der Beschwerde wird teilweise stattgegeben.

3. Die Steuerschuld bemisst sich nach Nummer 5 der Erwägungsgründe [der Beschwerdeentscheidung vom 13.07.2017].

4. Die TVA G._______-Gruppe hat für die Zeiträume vom 1. Quartal 2010 bis zum 4. Quartal 2011 zu Recht Folgendes gezahlt:

CHF *** Mehrwertsteuer zzgl. Verzugszinsen.

5. Es werden keine Verfahrensgebühren erhoben. »

Mit Berufung vom 13. September 2017 haben A._______ (nachfolgend: Beschwerdeführerin 1) und B._______ (nachfolgend: Beschwerdeführerin 2) diese Entscheidung angefochten, deren Aufhebung im Wesentlichen unter Abzug der Kosten und Auslagen unter Verweis auf die Sache beantragt wurde die AFC (im Folgenden auch: untere Behörde) für eine erschöpfende und vollständige Entscheidung (Schlussfolgerung Nr. 1). Hilfsweise beantragten die Beschwerdeführer einerseits die Aufhebung des Entscheids und die Feststellung, dass die von der Beschwerdeführerin 2 an Finanzintermediäre und Schwestergesellschaften gezahlten Vertriebsentschädigungen nicht der Erwerbsteuer unterliegen (Beschluss Nr . 2a); Andererseits kamen sie zum Schluss, dass die abzugsfähige Vorsteuer für das Jahr 2010 auf CHF *** bzw. für das Jahr 2011 auf CHF *** festzusetzen sei (Schlussfolgerung Nr. 2b). Die Beschwerdeführer beantragten hilfsweise die Festsetzung dieser Beträge auf CHF *** bzw. auf CHF *** (Beschluss Nr. 3). Schließlich kamen sie zu dem Schluss, dass die unter Vorbehalt gezahlten Beträge zuzüglich Zinsen zurückzuerstatten seien (Schlussfolgerung Nr. 4).

E. Mit Urteil A-5232/2017 vom 24. Oktober 2018 hat das Bundesverwaltungsgericht die Berufung vom 13. September 2017 im Umfang ihrer Zulässigkeit abgewiesen. Dieses Urteil sowie das Urteil A-4913/2013 haben die Berufungskläger beim Bundesgericht eingebracht. Mit Urteil 2C_1096/2018 vom 19. September 2019 hob es das Urteil A-5232/2017 sowie das Urteil A-4913/2013, soweit es die Beschwerdeführerin 2 betrifft, auf und verwies die Sache mit der Anweisung, im Lichte zu entscheiden, an das Gericht zurück der neuen Praxis der AFC, die Art der von der Beschwerdeführerin 2 ausgeübten Tätigkeit (Erwägung 5.4). Am selben Tag erließ das Bundesgericht unter dem Aktenzeichen 2C_1095/2018 auch ein Urteil, mit dem es die von denselben Unternehmen gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-5244/2017 vom 24. Oktober 2018 betreffend die Steuerperioden 2008 eingelegte Berufung zurückwies und 2009, bei denen die Qualifikation als Finanzintermediär unstreitig war (altes Recht), und die Berechnung des AFC-Vorsteuerabzugs weiter bestätigt.

F. Mit Beschluss des Untersuchungsrichters vom 2. Oktober 2019 gebeten, die Tragweite des oben zitierten Urteils des Bundesgerichts 2C_1096/2018 zu bestimmen, äußerten die Vorinstanz und die Beschwerdeführer ihre jeweiligen Anmerkungen in Schreiben vom 21. Oktober und 4. November. 2019.

Die übrigen Tatsachen und Argumente der Parteien werden, soweit erforderlich, im rechtlichen Teil dieser Entscheidung wiederholt.

Rechts :

1.

1.1 Das Bundesverwaltungsgericht verfügt grundsätzlich über die uneingeschränkte Untersuchungsbefugnis (Art. 49 StGB). Er nimmt den Sachverhalt zur Kenntnis und wendet das Gesetz von Amts wegen an (Art. 62 Abs. 4 PA). Es beschränkt sich jedoch grundsätzlich auf die geltend gemachten Rügen und prüft die übrigen Punkte nur insoweit, als es die Argumente der Parteien oder die Akte dazu veranlassen (ATF 122 V 157 E. 1a, 121 V 204 E. 6c). .

Wenn jedoch, wie im vorliegenden Fall, das Bundesgericht eine Berufung zulässt und den Fall in Anwendung von Art. 107 Abs. Gemäß Art. 2 LTF sieht sich die Vorlagebehörde in ihrer Erkenntnis durch die Gründe des Vorlageurteils eingeschränkt, in dem Sinne, dass sie an das gebunden ist, was der Bundesgerichtshof bereits abschließend entschieden hat (vgl. ATF 133 III 201 Erwägung 4.2). , erlassen unter der Schirmherrschaft von Artikel 66 Absatz 1 des ehemaligen Bundesgesetzes über die Justizorganisation vom 16. Dezember 1943 [ABl. AS 3 521]; im Rahmen des LTF siehe ATF 135 III 334 Erwägungen 2 und 2.1; TAF-Urteile A-4542 /2019 vom 4. November 2019, Erwägung 2, A-2325/2017 vom 14. November 2018, Erwägung 2.3, A-7160/2015 vom 21. Dezember 2016, Erwägungsgrund 2.2.2). Die Vorinstanz muss sich auf die Erwägungen des Vorlageurteils stützen und darf von der rechtlichen Argumentation des Bundesgerichts in den Punkten nicht abweichen, in denen die Argumentation der Vorinstanz gebilligt wurde, als in denen, in denen sie aufgehoben wurde (Ulrich Meyer/Johanna Dormann, in: Niggli/Uebersax/Wiprächtiger [Bearb.], Basler Kommentar, Bundesgerichtsgesetz, 2. Aufl., 2011, Nr. 18 zu Art. 107; Bernard Corboz, Kommentar des LTF, 2. Aufl. 2014, Nr. 27 zu Art. 107 . 107). Der einzige Handlungsspielraum, der der Behörde, an die der Fall verwiesen wird – hier dem Gericht dieses Gerichtshofs – verbleibt, liegt somit in den durch das Verweisungsurteil offen gelassenen Fragen und den Konsequenzen, die sich daraus ergeben (vgl. Corboz, op. cit.). ., Nr. 27 und Art. 107).

1.2 Unter Verweis auf seine (aktuelle) Rechtsprechung vom 17. Juli 2019 (ATF 145 II 270) hat das Bundesgericht in seinem Vorlageurteil 2C_1096/2018 im Wesentlichen entschieden, dass entgegen der Auffassung des Bundesverwaltungsgerichts in den ergangenen Urteilen die Neue Praxis des AFC bezüglich der Anwendung von Art. 21 Abs. 2 Zimmer. 19 let. a bis e LTVG, wonach der Begriff des Finanzintermediärs nicht mehr mit dem der Direktvertretung verknüpft ist, ist gesetzeskonform. Offen blieb hingegen die Frage, welche Auswirkungen diese Praxisänderung auf den vorliegenden Fall haben wird: Soweit das Bundesverwaltungsgericht die Beschwerde, die „die Vermittlungstätigkeit von [der Beschwerdeführerin 2]“ betraf, mit dem zurückgewiesen hat Einziger Grund: „Die Vertragspartner von [Letzterem] handelten nicht als direkte Vertreter einer der Parteien der durchgeführten Finanztransaktionen“ (TAF-Urteil A-5232/2018, oben zitiert unter 6.2.1, unter Bezugnahme auf die (vgl. Urteil A-4913/2013 unter 9.2 [siehe insbesondere unter 9.2.5.3]) und da es nicht möglich war, über diese Frage auf der Grundlage der festgestellten Tatsachen zu entscheiden, hat das Bundesgericht den Fall tatsächlich an dieses Gericht verwiesen „damit es (...) feststellt, ob die Beschwerdeführerin 2 eine Vermittlertätigkeit im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Zimmer. 19 LTVA“ (siehe Erwägungsgründe 5.2 bis 5.4 des Vorlageurteils).

Allerdings ist zum Streitgegenstand darauf hinzuweisen, dass es sich, da er sich auf die von der AFC geltend gemachte Erwerbssteuer bezieht, nicht um die Frage geht, ob die Beschwerdeführerin 2 eine Tätigkeit ausgeübt und als Finanzintermediärin gewirkt hat Dienstleistungen, sondern vielmehr, ob sie solche Dienstleistungen erworben hat. Mit anderen Worten, und in diesem Punkt sind sich die Parteien einig (vgl. die Stellungnahmen der Unterinstanz vom 21. Oktober und der Berufungsklägerinnen vom 4. November 2019), ist in diesem Urteil zunächst zu klären, ob die Leistungen der Berufungsklägerin 2 Die von ihren im Ausland ansässigen Vertragspartnern erworbenen Leistungen müssen als nicht der Erwerbssteuer unterliegende Finanzvermittlung oder im Gegenteil als steuerpflichtige Unternehmensdienstleistung zu qualifizieren sein (Erwägung 2 unten). Im Sinne des Vorlageurteils des Bundesgerichtshofs (siehe Erwägungsgrund 6) wird es dann auch Sache dieses Gerichts sein, festzustellen, ob der Verteilungsschlüssel, der eine Reduzierung des Vorsteueranteils für die betrachteten Zeiträume ermöglicht, vorlag von der unteren Behörde korrekt festgestellt (Erwägungsgrund 3 unten).

2.

2.1 Wie oben erwähnt, hat das Bundesgericht in der kürzlich genannten Grundsatzentscheidung vom 17. Juli 2019 (ATF 145 II 270) im Wesentlichen die geänderte Praxis des AFC hinsichtlich des Vertretungsbegriffs im Zusammenhang mit vom Anwendungsbereich ausgenommenen Operationen bestätigt der Steuer gemäß Art. 21 Abs. 2 Zimmer. 19 let. a bis e LTVA. Das Bundesgericht hielt es daher für erforderlich, die Dienstleistung auch dann als Vermittlung im Sinne dieser Vorschrift zu qualifizieren, wenn eine Person beim Abschluss eines Finanzvertrags eine ursächliche Rolle spielt, ohne dass sie selbst Vertragspartei des Finanzvertrags ist und keine solche hat persönliche Interessen. Insbesondere ist es für die Qualifikation der Dienstleistung als Vermittlung im Finanzbereich nicht mehr – im Vergleich zur alten Praxis – erforderlich, in einem Direktvertretungsverhältnis zu stehen. Damit wird der Begriff des Finanzintermediärs erweitert und auch die Ausschlüsse aus dem Steuerbereich beziehen sich auf diesen Begriff.

In diesem Sinne kam das Bundesgericht zu dem Schluss, dass die Tätigkeit als Vermittler für die in Art. 21 Abs. 2 Zimmer. 19 let. a bis e LTVV kann auch darin bestehen, einer der Vertragsparteien Möglichkeiten zum Abschluss eines Vertrages anzuzeigen, mit der anderen Partei in Kontakt zu treten und im Namen und Auftrag des Kunden die Einzelheiten der gegenseitigen Leistungen auszuhandeln . Der wirksame Vertragsschluss ist keine zwingende Voraussetzung. Der Vermittler bringt also zwei Parteien zusammen und führt sie zum Vertragsabschluss, wobei die Bedeutung seines Beitrags im Einklang mit dem abzuschließenden Vertrag stehen muss. Soweit eine Person auf dem Gebiet des Finanzgeschäfts kausal auf den Abschluss eines Vertrages hinwirkt, auch ohne selbst Vertragspartei zu sein und ohne ein besonderes Interesse am Inhalt des Vertrages zu haben, fallen ihre Leistungen in den Geltungsbereich Der Vertrag. Ausschlussklausel der Kunst. 21 MwSt. Dieser hinreichende kausale Zusammenhang zwischen der Tätigkeit des Verhandlungsführers und der angestrebten Finanztransaktion findet auch in der Doktrin Unterstützung (vgl. Harun Can/Thomas Patt/Michael Nietlispach, in: Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2015 [im Folgenden zitiert: Kommentar MWSTG 2015], Rn. 217 und Art. 21).

Andererseits stellte das Bundesgericht klar, dass es sich bei der Vergütung einer Person um eine „Finderprovision“ handelt, die in diesem Fall der Mehrwertsteuer unterliegt, wenn eine Person lediglich als Interessenvertreter im Hinblick auf einen möglichen Vertrag zwischen ihnen als Unternehmer interveniert. In dieser Hypothese läuft die Dienstleistung auf eine Kommunikationsfunktion hinaus, die nicht unbedingt auf den Abschluss eines bestimmten Vertrags abzielt, sondern auf eine Vielzahl potenzieller und nicht realisierter zukünftiger Verträge. Die Tätigkeit darf ausschließlich in der Bekanntgabe der Namen potenzieller Kunden bestehen, ohne in die Beziehung zwischen der Bank und ihrem Kunden einzugreifen. Im Vorlageurteil konnte das Bundesgericht hierzu unter Berufung auf die eigene Rechtsprechung noch präzisieren, dass „die Tätigkeit des Vermittlers sich von vertraglichen Leistungen zur Kundenakquise unterscheidet, diese beziehen sich nicht auf a „Sie sind nicht in der Lage, einen bestimmten Vertrag abzuschließen, neigen aber dazu, zukünftige potenzielle und unbestimmte Verträge abzuschließen“ (Urteil vom 19. September 2019, zitiert oben 2C _1096/2018 E. 5.3). Diese Hinweise stützen somit die Praxis der AFC (siehe Info MwSt. Nr. 14 zum Finanzsektor, Kap. 5.10.2, Bst. c), wonach „keine „Vermittlung“ im Sinne von Art. 21, Abs. 2, Kap. 19, lass. a bis e, LTVA, wenn die Vermittlungstätigkeit nicht in direktem Zusammenhang mit einem bestimmten Handelsgeschäft steht oder in keinem Zusammenhang mit Geschäften steht, die später mit dem Kunden getätigt werden. »

Der Unterschied zwischen den beiden Leistungsarten (steuerpflichtig und nicht steuerpflichtig) liegt somit in der Intensität des kausalen Beitrags zum Vertragsschluss. Als auf den Abschluss konkreter Verträge ausgerichtet galt eine Tätigkeit, die darin bestand, interessierte Investoren zu suchen und mit ihnen Vertragsverhandlungen über den Erwerb von Wertpapieren zu führen. In diesem Sinne wird davon ausgegangen, dass das Unternehmen einen ursächlichen Beitrag zum Abschluss des endgültigen Vertrags geleistet hat, und die Dienstleistung gilt dann als Finanzvermittlung im Sinne von Art. 21, Abs. 2, Kap. 19 Umsatzsteuer müssen daher vom Anwendungsbereich der Steuer ausgeschlossen werden.

Bei Verbundleistungen in diesem Bereich kann ein Umsatz sowohl steuerpflichtige Leistungen, beispielsweise im Zusammenhang mit der Beratung, als auch eine vom Steuerbereich ausgenommene Vermittlungsleistung umfassen. Sofern es sich bei diesen steuerpflichtigen Leistungen nur um Nebenleistungen mit der Hauptvermittlungsleistung handelt, ändert dies nichts an der Einstufung der vom Steuerbereich ausgenommenen Vermittlungstätigkeit (siehe Umsatzsteuer-Info Nr. 14 zum Finanzsektor, Kap. 5.10.2, Buchstabe d).

2.2 Es ist auch darauf hinzuweisen, dass das Gericht bereits mehrfach angerufen wurde, um über die Art der von der Beschwerdeführerin aus dem Ausland erworbenen Leistungen zu entscheiden 2 (Urteile A-4913/2013 vom 23. Oktober 2014 unter 5.2.9.3 und A- 5232/2017 vom 24.10.2018, Ziffer 6.2.1), ohne dass jedoch der Sachverhalt unter Berücksichtigung der damals vertretenen Rechtslage im Einzelnen geprüft werden müsste. In Anbetracht der Rechtsprechung des Bundesgerichts ist es erforderlich, diese Dienstleistungen noch einmal zu prüfen, wobei hier daran erinnert wird, dass es um die Frage geht, ob sie als vom Anwendungsbereich ausgenommene Finanzintermediation (Stellung der Beschwerdeführer) zu qualifizieren sind steuerpflichtig sind, oder im Gegenteil Unternehmensdienstleistungen oder auch andere Dienstleistungen, die nicht unter die Vermittlung fallen (Stellung der unteren Behörde), in diesem Fall wären sie vollständig steuerpflichtig (bei Erwerben).

2.3 Im vorliegenden Fall und speziell im Hinblick auf die Dienstleistungen, deren Einstufung noch umstritten ist, geht aus den Akten hervor, dass die Beschwerdeführerin 2 einerseits Dienstleistungen von den ausländischen Unternehmen X._______, Y._______ und Z._______ bezogen hat (Erwägungsgrund). 2.3.1) und andere beteiligen sich an den Leistungen ihrer im Ausland ansässigen Schwestergesellschaft S._______ (nachfolgend auch: Schwestergesellschaft; Gegenseitig 2.3.2).

2.3.1 Die von der Beschwerdeführerin 2 begründeten Vertragsverhältnisse mit den Firmen Das AFC führt die von der Beschwerdeführerin 2 erbrachten Dienstleistungen detailliert aus und weist darauf hin, dass es sich bei einigen davon lediglich um Unternehmensvermittlungsdienste handele, die „Findergebühren“ generierten, und bei einem anderen Teil um Dienstleistungen, die in ihrer Intensität sicherlich über die Dienstleistungen einfacher Unternehmensanbieter hinausgehen, dies aber nicht sein können qualifiziert als Finanzintermediär. Letztere bestünden vielmehr in Dienstleistungen im Zusammenhang mit der Werbung oder dem Vertrieb der Produkte der Klägergruppe. Die Beschwerdeführer machen geltend, dass die Vertragsdokumentation die von den Unternehmen X._______, Y._______ und Z._______ ausgeübte Tätigkeit nicht genau widerspiegele. Sicherlich könnte die wörtliche Übersetzung des in englischer Sprache verfassten Vertrags bedeuten, dass sich die ausländischen Unternehmen verpflichtet haben, Kunden zu vermitteln (Referral) und Produkte zu vertreiben (Distribution), also zwei Arten von Dienstleistungen, die nicht vom Anwendungsbereich der Steuer ausgenommen sind. In Wirklichkeit gehen die erworbenen Leistungen jedoch über die einfache Suche nach einem Kunden hinaus, sondern begünstigen vielmehr den konkreten Abschluss eines Vertrages. Sie gehen davon aus, dass sich die erworbenen Leistungen nicht nur auf die Bekanntgabe der Namen potenzieller Kunden beziehen, sondern dass die Unternehmen X._______, Y._______ und Z._______ die Kunden bis zum Abschluss der endgültigen Transaktion unterstützen.

Aus der Akte geht hervor, dass die Tätigkeit der Beschwerdeführerin 2 die Entwicklung und Emission verschiedener Finanzprodukte umfasst. Diese Produkte werden oft, aber nicht immer, entsprechend der Nachfrage und den Bedürfnissen der Kunden (Endinvestoren) entwickelt. Es besteht jedoch kein direktes Vertragsverhältnis zwischen der Beschwerdeführerin 2 und den Letztinvestoren. Sobald das Finanzprodukt entwickelt ist, nimmt die Beschwerdeführerin 2 Kontakt zu Bankinstituten, Vermögensverwaltern oder Versicherungen auf. Es handelt sich um Unternehmen dieser Art, die von der Beschwerdeführerin 2 die von ihr entwickelten Finanzprodukte erwerben, um sie an ihre Kunden, die Endinvestoren, zu verkaufen. Die Gesellschaften institutionelle oder Bankwesen). Diese wiederum verkaufen die betreffenden Produkte an Endinvestoren. Die Beschwerdeführerin 2 kennt sie daher nicht. Unbestritten ist hier jedoch, dass die von ihr gegenüber ihren Kunden erbrachten Dienstleistungen im Bereich der Entwicklung und des Vertriebs von Finanzprodukten vom Steuerbereich im Sinne von Art. 21 Abs. 2 Zimmer. 19 let. e LTVA, als Geschäfte im Zusammenhang mit Wertpapieren, Wertpapieren und Derivaten sowie Anteilen an Unternehmen und anderen Vereinigungen.

Auf der Grundlage sämtlicher Vertragsunterlagen, nämlich nicht nur der „Vermittlung und Vertrieb von Finanzprodukten von B._______“, sondern auch der Geschäftsbedingungen der Beschwerdeführerin 2, auf die sich diese Verträge beziehen, sowie je nach Leistungsumfang Da die von den Parteien tatsächlich vorgelegten und im Rahmen der Untersuchung ordnungsgemäß nachgewiesenen Angaben vorliegen, ist zu beachten, dass der Standpunkt der unteren Instanz nicht bestätigt werden kann. Wie die Beschwerdeführerinnen zu Recht geltend machen, dienen die Vertragsbestimmungen im Wesentlichen dazu, die Tätigkeit der Unternehmen X._______, Y._______ und Z._______ zu regeln und sicherzustellen, dass diese den örtlichen Vorschriften entsprechen. Wir erinnern auch daran, dass die rechtliche Qualifikation der privatrechtlichen Beziehungen, die die Grundlage der Dienstleistungen bilden, auf zivilrechtlicher Ebene zwar grundsätzlich als Indikatorwert gilt, aber an sich nicht ausschlaggebend ist (siehe Urteil des TF 2A .202). /2004 vom 28. April 2005, Erwägung 5.1; ATAF 2007/23, Erwägung 2.3.2; TAF-Urteile A-3156/2017 vom 30. Januar 2019, Erwägung 2.2.1 und A-239/2016 vom 22. Februar 2017, Erwägung 3.1.3 ; CRC-Entscheidung 2003-049 vom 5. Juli 2005 in: JAAC 70.7 Kons. 2a; Sonja Bossart/Diego Clavadetscher, in: Kommentar MWSTG 2015, Nr. 14 ff zu Art. 18).

Auch in diesem Fall können wir die tatsächlichen Leistungen nicht allein auf der Grundlage dieser Verträge qualifizieren. Viel angemessener ist es, die Leistungen zu berücksichtigen, die die Beschwerdeführerin 2 tatsächlich von den Unternehmen TF 2A.756/2006 vom 22. Oktober 2007, 2.4; ATAF 2008/63, 2.1; Urteile des TAF A-3156/2017 oben, 2.2.1 und A-239/2016 oben, 3.1. 3; CRC-Entscheidung 2003 -049 siehe oben unter 2a), unabhängig davon, ob es sich um vom Steuerbereich ausgenommene Finanzvermittlungsdienstleistungen handelt oder nicht. Allerdings zeigt sich in diesem Zusammenhang, dass es sich bei den in Rede stehenden Dienstleistungen nicht um einfache betriebswirtschaftliche Erbringungsleistungen im Sinne der Rechtsprechung handelt. Vielmehr zielen sie auf den konkreten Abschluss eines Vertrags über den Verkauf von Finanzprodukten ab, und zwar nicht mit Endkunden, sondern mit institutionellen Anlegern. Die Tatsache, dass die Unternehmen Kunst. 21 MwSt. In diesem Fall gehen die Dienstleistungen dieser Unternehmen jedoch darüber hinaus. Sie beziehen sich tatsächlich auf die Übermittlung von Informationen über den Kunden, die es der Beschwerdeführerin 2 ermöglichen sollen, ein Finanzprodukt vorzubereiten und anzubieten, das zu ihr passt und das sie ihnen voraussichtlich verkaufen wird. Es handelt sich tatsächlich um eine ausreichend aktive Unterstützung der Unternehmen, so dass die Schwelle der „einfachen“ Dienstleistung der Nennung von Namen potenzieller Kunden überschritten wird und die streitigen Dienstleistungen somit als Finanzvermittlung zu qualifizieren sind.

Schließlich scheint die eigene Praxis der Unterbehörde im Hinblick auf die von ihr als steuerpflichtige Vertriebsleistungen bezeichneten Leistungen im Widerspruch zu stehen, da diese nicht unter den Begriff der Finanzvermittlung fallen. Tatsächlich ist die oben genannte Umsatzsteuer-Info Nr. 14 in ihrem Kap. 10.5.3 stellt als Beispiel für eine Vermittlungsdienstleistung im Finanzsektor den folgenden Fall vor:

„Ein in der Schweiz ansässiger Kreditvermittler X informiert seinen ebenfalls in der Schweiz ansässigen Kunden C über die Kreditkonditionen verschiedener Finanzinstitute. Er ist dafür verantwortlich, das Kreditantragsformular auszufüllen und beim Finanzinstitut einzureichen. Im gleichen Zusammenhang erbringt X nebenbei auch Beratungsleistungen für den Auftraggeber C. Dieser darf X für die erbrachten Leistungen nichts bezahlen. Andererseits erhält X vom Finanzinstitut eine Provision. Handelt X als einfacher Kreditvermittler, so ist die an ihn gezahlte Provision von der Steuer ausgeschlossen. »

In diesem Fall ist es schwierig, den Begriff des Vermittlers in dem Sinne zu unterscheiden, der gemäß Art. 21 Mehrwertsteuer und die des Händlers, die die untergeordnete Behörde in diesem Fall anwenden möchte. Jedenfalls unter Berücksichtigung sämtlicher Vertragsverhältnisse und der von den Firmen Finanzsektor, Kap. 5.10.2, Bst. d), müssen die von der Beschwerdeführerin 2 bei diesen Unternehmen bezogenen Leistungen als vom Steuerbereich ausgenommene Finanzvermittlungsleistungen qualifiziert werden, die in diesem Fall nicht der Bezugssteuer unterliegen.

2.3.2 Im Hinblick auf die von der Firma S._______ bezogenen Leistungen gilt das Gleiche. Die Rechtsbeziehungen mit letzterer basieren auf einem „Kooperationsvertrag“, wonach die Leistungen der Schwestergesellschaft in der Vermarktung und Organisation von Geschäften im Zusammenhang mit den von den Klägerinnen entwickelten Finanzprodukten bestanden. Die Tatsache, dass die Schwestergesellschaft vertraglich kein Vertreter der Beschwerdeführerin wäre, ändert daran nichts. Die ausländische Gesellschaft S._______ bespricht und bietet institutionellen Anlegern die Finanzprodukte der Beschwerdeführerin an. Dieser entwickelt dann auf Basis dieser Gespräche ein Produkt, das an diese institutionellen Anleger verkauft werden könnte. Wie bereits bei den Dienstleistungen der Firmen Sie unterstützt diesen Mandanten im Hinblick auf den Vertragsabschluss und vermittelt der Beschwerdeführerin 2 deren konkrete Bedürfnisse. Aus den gleichen Gründen ist es daher auch erforderlich, die von S._______ bezogenen Leistungen als vom Steuerbereich ausgenommene und daher im vorliegenden Fall nicht der Mehrwertsteuer unterliegende Leistungen zu qualifizieren.

2.4 Die Beschwerde ist daher begründet, da sie sich auf die Erwerbssteuer bezieht, die den Beschwerdeführern für die von ihnen im Ausland bezogenen Leistungen in Rechnung gestellt wird. Die entsprechenden Beträge sind daher nicht fällig.

3.

3.1 Die Parteien streiten auch über die Höhe der Vorsteuerermäßigung. Hierzu kam das Urteil des Gerichts vom 24. Oktober 2018 (A-5232/2017) zu folgendem Ergebnis (Erwägung 6.3.2):

„B._______ ist insbesondere im Bereich strukturierter Produkte aktiv. Es ist keine Bank; Sie kann daher das Bankpaket nicht nutzen, sondern muss eine genaue Abrechnung vornehmen.

B._______ betreibt einerseits vom Steuerbereich ausgenommene Finanzgeschäfte, die nicht zum Vorsteuerabzug führen, insbesondere auch die Emission und den Vertrieb eigener strukturierter Produkte (Primär- und Sekundärmarkt). als Tätigkeit als Market Maker für die strukturierten Produkte einer Schwestergesellschaft, nämlich F._______ (Sekundärmarkt). Andererseits erbringt B._______ Hilfs- und Beratungsleistungen, die nicht vom Steuerbereich ausgenommen sind und das Recht auf Vorsteuerabzug berechtigen, im Zusammenhang mit der Emission strukturierter Produkte von F._______ (Primärmarkt; Entscheidung S. 9; Berufung S. 12).

Mit anderen Worten: B._______ trägt vorsteuerpflichtige Ausgaben und Investitionen, die sich sowohl auf die Erbringung von Dienstleistungen beziehen, die einen Anspruch auf Vorsteuerrückerstattung begründen, als auch auf die Erbringung von Dienstleistungen, die keinen Anspruch darauf begründen. Daher ist es angezeigt, das Vorsteuerabzugsrecht entsprechend den Grundsätzen der Doppelanrechnung zu reduzieren. Der Kern des Rechtsstreits betrifft die Methode zur Berechnung dieser Kürzung. »

3.2 An dieser Stelle ist das Urteil 2C_1095/2018 des Bundesgerichts im Rahmen des Parallelverfahrens zwischen den beiden Beschwerdeführern und der Vorinstanz zu erwähnen (siehe Buchstabe E oben). In diesem Urteil, das nur über die Frage des Verteilungsschlüssels zu entscheiden hatte, der es ermöglichte, den Anteil der Vorsteuer zu reduzieren, wies der High Court die Berufung der Berufungskläger für die Steuerperioden 2008 und 2009 mit der Begründung zurück, dass der von … Die Entscheidung der Vorinstanz und des Bundesverwaltungsgerichts auf der Grundlage des Umsatzes der Beschwerdeführerin 2 war gerechtfertigt, da die steuerpflichtigen Abgaben im Verhältnis zum erzielten Umsatz standen. Es ist jedoch unbestritten, dass das seit dem 1. Januar 2010 geltende LVG in der Frage der Minderung der Vorsteuer aufgrund einer Doppelzuweisung die unter dem früheren Bundesgesetz vom 2. September geltenden Regelungen nicht geändert hat , 1999 (aLTVA, RO 2000 1300). So entschied das Bundesgericht im Urteil 2C_1095/2018 vom 19. September 2019 (Erwägung 7.3):

„Verwendet der Steuerpflichtige Gegenstände, Teile von Gegenständen oder Dienstleistungen sowohl für Zwecke, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, als auch für andere Zwecke, ist der Vorsteuerabzug proportional zur Nutzung zu kürzen (bei Doppelverwendung; Art. 41 Abs . 1 aLTVA; Urteil 2C_264/2014 vom 17. August 2015 unter 2.2.2 und Referenzen). Für die Ermittlung des Anteils der abzugsfähigen Vorsteuer im Falle einer Doppelbelegung ist weder im Gesetz noch in der Verordnung ein bestimmtes Verfahren vorgesehen, sondern die Festlegung bleibt der Praxis überlassen. In diesem Zusammenhang sei hier auf Art. 58 Abs. 3 aLTVG, das vorsieht, dass, wenn die genaue Erfassung bestimmter für die Steuerberechnung wesentlicher Tatsachen zu einer übermäßigen Belastung des Steuerpflichtigen führt, ihm die Bundesverwaltung Erleichterungen gewähren und zulassen muss, dass er die Steuer näherungsweise berechnet, sofern dies der Fall ist zu keiner wesentlichen Senkung oder Erhöhung des Steuerbetrags führt, zu keiner wesentlichen Wettbewerbsverzerrung führt und die Buchhaltung anderer Steuerpflichtiger oder Steuerprüfungen nicht übermäßig erschwert (Urteil 2C_264/2014 vom 17.08.2015, Rn. 2.2). 3). Mit dieser Regelung wollte der Gesetzgeber der Bundesverwaltung förmlich die Möglichkeit geben, zu bestimmen, in welchen Bereichen und unter welchen Bedingungen sie Einrichtungen bereitstellen will (Urteile 2C_595/2016 vom 11.01.2017 E. 4.1.1; 2C_264/2014 vom 17.08.2015). Betrachtung 2.2.4 und Referenzen). Hinsichtlich der Erleichterungen im Zusammenhang mit dem Vorsteuerabzugsrecht bei Doppelbelegung hat die Bundesverwaltung in Anwendung von Art. 52 und 58 al. 3 aLTVA, veröffentlicht in der Sonderbroschüre Nr. 6 vom Dezember 2007 („Reduzierung des Vorsteuerabzugs bei Doppelberechnung“). Neben der Ermittlung der Kürzung des Vorsteuerabzugs nach der effektiven Methode stellt die Bundesverwaltung auch verschiedene Standardmethoden zur Ermittlung der Kürzung zur Verfügung. Zu diesen Pauschalverfahren zählen insbesondere: die Teilumlage der Vorsteuer (Pauschalvariante 1), der Verteilungsschlüssel nach Umsatz (Pauschalvariante 2) und die Einheit der Leistung (Pauschalvariante 3); siehe Urteil 2C_264/2014 vom 17. August 2015 unter 2.2.7 und Referenzen). Darüber hinaus wurden auch spezielle Pakete für Banken entwickelt (Urteil 2C_264/2014 vom 17.08.2015 E. 2.2.8 und Hinweise).

Was insbesondere die Pauschalmethode 2 betrifft (siehe Sonderbroschüre Nr. 6, Kap. 4), weist die Bundesverwaltung darauf hin, dass zwei Grundsätze zu beachten sind. Zunächst muss die Vorsteuer aller Abgaben (Käufe von Waren und Dienstleistungen, sonstige Betriebskosten) und aller Investitionen unter „Vorsteuer“ buchhalterisch erfasst werden. Sie ist dann entsprechend der Zusammensetzung des der Berechnung zugrunde liegenden Gesamtumsatzes zu reduzieren (Sonderbroschüre Nr. 6, Kap. 4.1). Nach Angaben der Bundesverwaltung erfolgt bei Anwendung dieser Variante die Kürzung des Vorsteuerabzugs auf alle Aufwendungen und Investitionen, abhängig von der Zusammensetzung des maßgebenden Gesamtumsatzes. (Sonderbroschüre Nr. 6, Kap. 4.2) . Diese Methode kann jedoch nur dann angewendet werden, wenn die steuerpflichtigen Aufwendungen in etwa im Verhältnis zum erzielten Umsatz stehen. »

3.3 Im vorliegenden Fall lehnte die Vorinstanz nach eingehender Prüfung den von der Beschwerdeführerin 2 vorgeschlagenen Verteilungsschlüssel ab und setzte die vorläufige Steuer im Verhältnis zu deren Umsatz (steuerpflichtig und exkl.) fest. Diesbezüglich scheint es so zu sein, dass sich die AFC zur ungefähren Bestimmung der Höhe der abzugsfähigen Vorsteuer für die Jahre 2009 bis 2011 auf die dem Schreiben vom 7. Oktober 2016 beigefügten Sektorberichte sowie auf die dabei gesammelten Informationen gestützt hat den Besuch vom 27. Februar 2017 bei der Beschwerdeführerin 2. Sie isolierte die mehrwertsteuerpflichtigen Abgaben und berücksichtigte nur den Teil, der sich auf steuerpflichtige Umsätze mit F._______ bezog. Nach dieser Berechnung beträgt die abzugsfähige Vorsteuer für die umstrittenen Steuerperioden CHF 398'000.- (72%; 2010) bzw. CHF 414'000.- (58%; 2011). Die AFC betont jedoch, dass sie eine abzugsfähige Vorsteuer von CHF 469'000.- (2010) bzw. CHF 1'065'000.- (2011) anerkannt habe.

Im Vergleich dazu belaufen sich die Beträge gemäss Verteilungsschlüssel der Beschwerdeführerin 2 auf CHF 588'000.- (2010) bzw. CHF 1'189'000.- (2011).

Im Übrigen stützte sich die Vorinstanz auf zwei Bescheide der kantonalen Steuerverwaltung, die eine Ausschüttung des Gewinns aus der Geschäftstätigkeit von F._______ zu 50 % - 50 % (Bescheid vom 22. Februar 2011) bzw. 54 % - 46 bewilligten % (Urteil vom 14. Januar 2015). Laut AFC folgt die Gewinnausschüttung dem Ausgleich der Personalkosten. Auch die Kostenverteilung sollte dem gleichen Prinzip folgen, so dass die Beschwerdeführerin 2 zur Erzielung eines Umsatzes im Ausland im Wert von 50 % des in der Schweiz erzielten Umsatzes (Verteilung von 50 % des Gewinns im Ausland) 50 % der dafür entstehenden Kosten verbrauchen muss In der Schweiz erzielter Umsatz (Verteilung von 50 % der Ausgaben), die andere Hälfte der Ausgaben muss im Ausland verrechnet werden (Entscheid S. 10).

3.4 Unter diesen Umständen kann sich das Gericht nur der Meinung der Vorinstanz anschließen, die betont, dass der Vorschlag der Beschwerdeführerin 2 zu stark von der Realität abweicht, so dass die Lösung der ersten Instanz angemessener ist. Der von der Beschwerdeführerin 2 vorgeschlagene Schlüssel (Multiplikation des im Ausland erzielten steuerpflichtigen Umsatzes mit 1,5) kann daher nicht akzeptiert werden.

Tatsächlich stellt das Gericht zunächst fest, dass die Position der AFC auf einer umfassenden Untersuchung beruht, wie sie angeordnet hatte. Wenn es andererseits zutrifft, dass das Gericht festgestellt hat, dass die von den Beschwerdeführern im zitierten Verfahren A-4913/2013 vorgeschlagene Methode „auf den ersten Blick [...] nicht unbegründet“ war (siehe Erwägung 5.3. 3) muss betont werden, dass er damals nicht über die für die Beurteilung des Falles nützlichen Sachverhalte verfügte. Dies ist in der Tat der Grund, der zur Überweisung an die untergeordnete Behörde geführt hat, die für den Abschluss der Untersuchung verantwortlich ist. Unter Berücksichtigung der nun vorliegenden Sachverhaltselemente stellt das Gericht sodann fest, dass die AFC über die Möglichkeit verfügt, die Berechnungsmethode der Beschwerdeführer, die im Wesentlichen als zu einem falschen und objektiven Ergebnis führend angesehen wird, in Frage zu stellen, und zwar auf der Grundlage der Gebühren unterliegen der Mehrwertsteuer in Bezug auf mit F._______ durchgeführte Geschäfte. Darüber hinaus stützt es sich auf die von den Beschwerdeführern selbst vorgelegten Unterlagen, nämlich die Steuervorbescheide zu direkten Steuern. Daher kann der Vorinstanz nur insofern gefolgt werden, als sie die vorläufige Steuer im Verhältnis zu den von der Beschwerdeführerin 2 erzielten Umsätzen (steuerpflichtig und exkl.) festsetzte, wie das Bundesgericht feststellte. Dies wurde an anderer Stelle im Rahmen des Parallelverfahrens betreffend die Jahre 2008 und 2009 bestätigt Steuerperioden (siehe oben zitiertes Urteil 2C_1095/2018 unter 7.4). Die von den Beschwerdeführern beantragte Anerkennung eines Anspruchs auf Erstattung der höheren Vorsteuer nach dem von ihnen vorgeschlagenen Verteilungsschlüssel käme daher einer Vorsteuerminderung gleich, die nicht dem tatsächlichen Maß entspräche Verwendung, entsprechend der Anwendung einer Methode, die nicht angemessen wäre.

3.5 Daher ist die Beschwerde zurückzuweisen, da sie die Berechnung der Kürzung des Vorsteuerabzugs für die Steuerperioden 2010 und 2011 betrifft, wie es das Bundesgericht im oben genannten Urteil 2C_1095/2018 für frühere Perioden endgültig getan hat.

4. Die Berufung wurde zwar abgewiesen, da sie die Methode zur Berechnung der Vorsteuerermäßigung betraf (Erwägungsgrund 3 oben), ihre teilweise Zulassung im Zusammenhang mit der Tätigkeit als Finanzintermediär (Erwägungsgrund 2 oben) erfordert jedoch eine Zurückverweisung dieser Akte an die Klägerin Behörde, damit diese die Höhe des Vorsteuerabzugs unter Berücksichtigung des Ausschlusses der von den Firmen X._______, Y._______ und Z._______ bezogenen Leistungen sowie der Firma S._______ berechnen kann (siehe Art. 61 Abs. 1 wenn PA).

5. Die vorstehenden Erwägungen veranlassen das Bundesverwaltungsgericht dazu, die Beschwerde teilweise zuzulassen (Erwägung 2) und im Übrigen abzulehnen (Erwägung 3) sowie den Fall zur erneuten Entscheidung an die Vorinstanz zu verweisen (Erwägung 3). Erwägung 4).

5.1 Die Verfahrenskosten einschließlich der Dekretgebühr, der Kanzleigebühren und der Auslagen gehen in der Vereinbarung zu Lasten der unterlegenen Partei; wird dies nur teilweise abgelehnt, reduzieren sich diese Kosten (siehe Art. 63 Abs. 1 ZG). Der entlassenen Vorinstanz können jedoch keine Verfahrenskosten in Rechnung gestellt werden (vgl. Art. 63 Abs. 2 StGB). Darüber hinaus kann die Beschwerdeinstanz von Amts wegen oder auf Antrag der Partei, die den Fall ganz oder teilweise obsiegt hat, eine Entschädigung für die entstandenen wesentlichen und relativ hohen Kosten zusprechen (vgl. Art. 64 Abs. 1 StG; vgl vgl. auch Art. 7 ff der Verordnung vom 21. Februar 2008 über die vom Bundesverwaltungsgericht festgesetzten Kosten, Auslagen und Entschädigungen [FITAF, RS 173.320.2]). Um festzustellen, inwieweit die Beschwerdeführer erfolgreich oder erfolglos waren, geht es vor allem darum, den Erfolg ihrer Schlussfolgerungen im Hinblick auf ihre Auswirkungen auf die getroffene Entscheidung zu beurteilen (siehe ATF 123 V 156 at. 3c und 123 V 159 at. 4b; TAF-Urteile A-2572/2017 vom 12. Juni 2017, Rn. 5 und A-5586/2012 vom 19. November 2012, Rn. 14).

Kostenberechtigte Parteien müssen dem Gericht vor der Urteilsverkündung eine Abrechnung über die Leistungen ihres Vertreters vorlegen, auf deren Grundlage dieses die Höhe der insoweit zugesprochenen Entschädigung festlegt (siehe Art. 14 Abs. 1 und Abs. 2). [1. Satz] FITAF). Nach der Praxis des Gerichts wird ein solches Dokument nicht von Amts wegen eingeholt (siehe Urteile des TF 2C_730/2017 vom 4. April 2018 in Erwägung 3.4 und 2C_422/2011 vom 9. Januar 2012 in Erwägung 2; Urteile von TAF A -5066/2017 vom 17. Mai 2018, S. 5.2 und A-7273/2015 vom 3. Dezember 2015, S. 7; siehe auch Moser/Beusch/Kneubühler, op. cit., Anm. Rn. 4.84). Auch in Ermangelung einer Stellungnahme legt das Gericht die Entschädigung auf der Grundlage der Akte fest (Art. 14 Abs. 2 [2. Satz] FITAF).

5.2 Im vorliegenden Fall geht es darum, die Tatsache zu berücksichtigen, dass nach dem Vorlageurteil 2C_1096/2018 zur Aufhebung des Urteils A-5232/2017 vom 24. Oktober 2018 sowie des Urteils A-4913/2013 vom 23. Oktober 2014 „Was die Beschwerdeführerin 2 betrifft“, gibt das Gericht dieses Gerichts der Berufung (ziemlicherweise) weitgehend statt, d. _______, Y._______ und Z._______ und von der Firma S._______.

Folglich ist es einerseits angebracht, die in diesen beiden Verfahren vorgenommene Kostenverteilung zu überdenken, indem die von den Beschwerdeführern in diesem Zusammenhang zu zahlenden Gebühren gesenkt werden. In diesem Zusammenhang stellt das Gericht fest, dass die Steuerbeträge der von letzterem erfolgreich angefochtenen Erwerbe fast 80 % (A-5232/2017) bzw. etwa 60 % (A-4913/2013) des umstrittenen Wertes ausmachen. Daher ist es gerechtfertigt, die von den Beschwerdeführern zu zahlenden Verfahrenskosten in Höhe von jeweils CHF 23.500.-- (A-5232/2017) und CHF 25.000.-- (A-4913/2013) auf CHF 5.170.-- festzusetzen. (A-5232/2017), bzw. zu CHF 10.000,-- (A-4913/2013).

Andererseits ist es sachgerecht, diesen für die vor dem Bundesverwaltungsgericht entstandenen Kosten gesamtschuldnerisch leicht ermäßigte Kosten zuzusprechen (vgl. hierzu Art. 84 Abs. 1 LTVG; Moser/Beusch/ Kneubühler, op. cit., Rn. 4.87) im Rahmen der oben genannten Verfahren und dieses Verfahrens, aufgrund der Akte (siehe Erwägung 5.1 oben) auf CHF 27.500.- festgesetzt, zahlbar durch die untere Autorität. Dieses Urteil wird kostenfrei gefällt.

Aus diesen Gründen entscheidet das Bundesverwaltungsgericht:

1. Der Berufung wird im Sinne der Erwägungen teilweise stattgegeben und im Übrigen abgewiesen. Der Bescheid der Vorinstanz vom 2. Juli 2013 wird aufgehoben, soweit er die Erwerbsteuer im Zusammenhang mit den von der Beschwerdeführerin 2 im Ausland bezogenen Leistungen betrifft; im Übrigen wird es bestätigt. Der Fall wird zur erneuten Entscheidung gemäß den Erwägungen an die untere Instanz zurückverwiesen.

2. Die den Beschwerdeführern im Verfahren A-5232/2017 in Rechnung gestellten Kosten werden auf CHF 5.170.-- festgesetzt und sind gesamtschuldnerisch zu zahlen. Dieser Betrag wird mit dem von den Beschwerdeführern im oben genannten Verfahren gezahlten Betrag von CHF 23'500.-- verrechnet. Der Restbetrag von CHF 18'330.-- (achtzehntausenddreihundertdreißig Franken) wird den Beschwerdeführern nach Inkrafttreten dieses Urteils zurückerstattet.

( elftausendfünfhundert Franken) werden nach Inkrafttreten dieses Urteils an die Beschwerdeführer zurückerstattet.

4. Den Beschwerdeführern wird im Zusammenhang mit dem vorliegenden Verfahren und den Verfahren A-5232/2017 und A-4913/2013 ein Betrag von CHF 27'500.-- als Minderung der Kosten zugesprochen, zu Lasten der Vorinstanz.

5. Für dieses Verfahren werden keine Gebühren erhoben.

6. Dieses Urteil richtet sich an:

- an die Berufungskläger (gerichtlicher Akt)

- an die untere Instanz (Ref.-Nr. ***; Gerichtsakt)

Der Präsident der Hochschule:

Der Angestellte:

Raphaël Gani

Raphaël Bagnoud

Hinweis auf Rechtsbehelfe:

Gegen diesen Entscheid kann innert dreißig Tagen nach Zustellung mit öffentlich-rechtlicher Beschwerde beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde eingelegt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 LTF). Diese Frist gilt als gewahrt, wenn die Schriftsätze spätestens am letzten Tag der Frist entweder beim Bundesgericht oder, zu Händen dieses, bei der Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung eingereicht werden (Art. 48 Abs. 1 BVG). Der Schriftsatz muss in einer offiziellen Sprache verfasst sein, die Schlussfolgerungen, Gründe und Beweismittel enthalten und unterzeichnet sein. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind dem Schriftsatz beizufügen, sofern sie sich in den Händen des Beschwerdeführers befinden (Art. 42 LTF).

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