BGE 137 II 17

Auszug aus dem Urteil der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung i.S. X. gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung (Beschwerde in öffentlich-rechtlichen

Angelegenheiten)

2C_334/2010 vom 22. November 2010

 

Regeste

 

Art. 40 Abs. 1 MWSTV; Art. 149a Abs. 1 SchKG; Mehrwertsteuer; Verjährung der im

Verlustschein verurkundeten Forderung (MWST 1995/96).

Anwendbares Recht (E. 1).

In Bezug auf Mehrwertsteuerforderungen, für welche ein Verlustschein

ausgestellt wurde, gilt die zwanzigjährige Verjährungsfrist von Art. 149a Abs.

1 SchKG und nicht die fünfjährige von Art. 40 Abs. 1 MWSTV (E. 2).

 

 

A. Mit Ergänzungsabrechnung vom 12. Juni 1996 schätzte die Eidgenössische

Steuerverwaltung X. nach pflichtgemässem Ermessen ein und forderte für die

Abrechnungsperiode vom 1. Juli 1995 bis 31. Dezember 1995 Mehrwertsteuern im

Betrag von Fr. 20'000.- nebst Verzugszinsen nach. Für die Abrechnungsperiode

vom 1. Januar 1996 bis zum 18. November 1996 deklarierte der Steuerpflichtige

mit eigener Abrechnung Mehrwertsteuern von Fr. 19'398.55.

Am 18. November 1996 wurde über X. der Konkurs eröffnet. Nach durchgeführtem

Konkurs erhielt die Eidgenössische Steuerverwaltung einen Verlustschein vom 26.

Mai 1999 über Fr. 56'489.70 (umfassend u.a. die beiden

Mehrwertsteuerforderungen nebst Zins bis Konkurseröffnung). Gestützt auf diesen

leitete die Eidgenössische Steuerverwaltung mit Zahlungsbefehl vom 28. November

2005 die Betreibung gegen den Steuerpflichtigen ein. Dieser erhob (...) dagegen

Rechtsvorschlag mit der Einrede des mangelnden neuen Vermögens. Mit Urteil vom

22. Februar 2006 bewilligte das Gerichtspräsidium Zofingen den Rechtsvorschlag

nicht, worauf die Eidgenössische Steuerverwaltung (...) den Rechtsvorschlag

gegen den Zahlungsbefehl im Umfang von insgesamt Fr. 40'328.- (Mehrwertsteuer

1. Juli 1995 bis 18. November 1996 nebst Zinsen) aufhob. Mit

Einspracheentscheid vom 7. Dezember 2006 bestätigte sie die ihr von X.

geschuldete Mehrwertsteuer.

Die von X. dagegen erhobene Beschwerde wies das Bundesverwaltungsgericht mit

Urteil vom 25. Februar 2010 ab.

 

B. Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beantragt X. dem

Bundesgericht u.a., das (...) Urteil des Bundesverwaltungsgerichts aufzuheben

und festzustellen, dass die Mehrwertsteuerforderungen verjährt seien. (...)

Das Bundesgericht weist die Beschwerde ab.

(Auszug)

 

Erwägungen

 

Aus den Erwägungen:

 

1.

 

1.1 Am 1. Januar 2010 trat das Mehrwertsteuergesetz vom 12. Juni 2009 (MWSTG;

SR 641.20) in Kraft. Der vorliegende Sachverhalt ereignete sich noch unter der

Geltung der Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer (MWSTV; AS

1994 1464), die somit

BGE 137 II 17 S. 19

noch anwendbar ist (Art. 93 und 94 aMWSTG; AS 2000 1300). Dies gilt auch für

die hier streitige materiell-rechtliche Frage der Verjährung (Art. 112 Abs. 1

MWSTG i.V.m. Art. 93 aMWSTG; vgl. dazu BGE 126 II 1 E. 2a mit Hinweisen).

 

1.2 Am 1. Januar 1997 trat das revidierte Bundesgesetz vom 11. April 1889 über

Schuldbetreibung und Konkurs (SchKG; SR 281.1; AS 1995 1307) in Kraft. Der

Konkurs über den Beschwerdeführer wurde zwar noch unter der Geltung des alten

Rechts eröffnet. Massgebend ist im vorliegenden Fall indessen die Ausstellung

des Verlustscheines, welche nach Inkrafttreten des neuen Rechts erfolgte,

sodass sich kein übergangsrechtliches Problem stellt (Art. 2 Abs. 2 der

Schlussbestimmungen der Änderungen vom 16. Dezember 1994 SchKG). Im

Zusammenhang mit dem am 26. Mai 1999 ausgestellten Verlustschein ist daher Art.

149a Abs. 1 SchKG anwendbar.

 

2.

 

2.1 Streitig ist im vorliegenden Fall einzig, ob bezüglich der in Frage

stehenden Mehrwertsteuerforderung, für die ein Verlustschein ausgestellt worden

ist, die (relative) fünfjährige Verjährungsfrist für Mehrwertsteuerforderungen

gemäss Art. 40 Abs. 1 MWSTV (ebenso Art. 49 Abs. 1 aMWSTG) zur Anwendung

gelangt oder die zwanzigjährige Verjährungsfrist gemäss Art. 149a Abs. 1 SchKG.

Gemäss Art. 40 Abs. 1 MWSTV verjährt die Steuerforderung fünf Jahre nach Ablauf

des Kalenderjahres, in dem sie entstanden ist. Die Verjährung wird durch jede

Einforderungshandlung und durch jede Berichtigung durch die zuständige Behörde

unterbrochen (Abs. 2).

Nach Art. 149a Abs. 1 SchKG verjährt die durch den Verlustschein verurkundete

Forderung 20 Jahre nach der Ausstellung des Verlustscheines.

 

2.2 Nach unbestrittener Darstellung der Vorinstanz hat die Eidgenössische

Steuerverwaltung erst mehr als fünf Jahre nach der Ausstellung des

Verlustscheins vom 26. Mai 1999 gestützt auf diesen die Betreibung der

Mehrwertsteuerforderung eingeleitet. Bis zu diesem Zeitpunkt hat sie auch keine

Handlungen vorgenommen, welche geeignet gewesen wären, eine allfällige

Verjährung zu unterbrechen.

 

2.3 Art. 40 MWSTV enthielt - wie damals im übrigen Bundessteuerrecht üblich -

lediglich eine relative Verjährungsfrist; auf die Aufnahme einer absoluten

Frist wurde - wie schon zuvor im

BGE 137 II 17 S. 20

Warenumsatzsteuerrecht (Art. 28 WUStB; DIETER METZGER, Handbuch der

Warenumsatzsteuer, 1983, N. 877; WILHELM WELLAUER, Die Eidgenössische

Warenumsatzsteuer, 1959, N. 868) - bewusst verzichtet; es gab daher keine

absolute Verjährung der Steuerforderung (Kommentar des Eidgenössischen

Finanzdepartements zur Verordnung über die Mehrwertsteuer vom 22. Juni 1994, S.

39). Wurde die Selbstveranlagung durch den Steuerpflichtigen nicht seitens der

Steuerverwaltung berichtigt oder die mit Ergänzungsabrechnung vorgenommene

Steuernachforderung vom Steuerpflichtigen nicht bestritten, war die Veranlagung

nach Ablauf der fünfjährigen Verjährungsfrist somit unanfechtbar (vgl. DIETER

METZGER, a.a.O., N. 891). Diese Verjährungsregelung ist von Art. 128 WStB bzw.

Art. 128 BdBSt übernommen worden (HANS HEROLD, Praxis des Umsatzsteuerrechts,

1983, N. 1 zu Art. 28 WUStB), wobei es sich unbestrittenermassen um eine

Veranlagungs- oder Festsetzungsverjährung - d.h. um eine Frist, innert welcher

eine Veranlagung vorzunehmen bzw. der Steueranspruch festzustellen ist - und

nicht um eine Bezugs- oder Vollstreckungsverjährung handelt (vgl. BGE 126 II 1;

Urteil 2A.293/2001 vom 21. Mai 2002 E. 4b, mit Hinweisen auf die Lehre). Es ist

somit davon auszugehen, dass diese Frist zwar für die Festsetzung der Steuer,

hingegen nicht für den Steuerbezug gilt.

Eine absolute Verjährungsfrist - von 15 Jahren nach Ablauf des Kalenderjahres,

in welchem die Steuerforderung entstanden ist - wurde erst mit dem Bundesgesetz

über die Mehrwertsteuer vom 2. September 1999 (aMWSTG), welches am 1. Januar

2001 in Kraft getreten ist, eingeführt (Art. 49 Abs. 4).

 

2.4 Bei der Mehrwertsteuer als Selbstveranlagungssteuer entsteht die

Steuerforderung bei Lieferungen und Dienstleistungen von Gesetzes wegen - d.h.

unabhängig davon, ob die steuerpflichtige Person rechtzeitig und richtig

abrechnet - im Normalfall bereits mit der Rechnungstellung, ausnahmsweise mit

der Vereinnahmung des Entgelts (Art. 34 lit. a MWSTV [SR 641.201]). Eine

eigentliche Veranlagung, wie sie bei den direkten Steuern zwingend erforderlich

ist, findet nicht statt. Die Steuerverwaltung kann die unaufgefordert

einzureichende Steuerabrechnung des Steuerpflichtigen entweder akzeptieren oder

- wenn dieser die zu entrichtende Steuer nicht richtig berechnet - seine

fehlerhafte Abrechnung korrigieren und die so ermittelte Steuernachforderung in

Form einer Ergänzungsabrechnung geltend machen. In den Fällen ohne Anfechtung

erwächst die Mehrwertsteuer zwar nicht in formelle Rechtskraft, sie kann

BGE 137 II 17 S. 21

jedoch nach Ablauf der fünfjährigen Verjährungsfrist weder durch die

Steuerverwaltung noch durch den Steuerpflichtigen korrigiert werden (Urteil

2A.121/2004 vom 16. März 2005 E. 5.3); sie wird damit inhaltlich unabänderlich

und in diesem Sinn materiell rechtskräftig (IVO P. BAUMGARTNER UND ANDERE, Vom

alten zum neuen Mehrwertsteuergesetz, 2010, § 8 N. 40).

Der Beschwerdeführer bestreitet die von ihm gemäss Selbstdeklaration bzw.

Ergänzungsabrechnung geschuldeten Mehrwertsteuern nicht. Da keine Anhaltspunkte

dafür bestehen, dass der Beschwerdeführer die Ergänzungsabrechnung bestritten

hat, ist davon auszugehen, dass beide Veranlagungen in Bezug auf die

geschuldeten Steuerbeträge unangefochten geblieben sind. Das

Steuerfestsetzungsverfahren war somit mit der Selbstdeklaration bzw. der

Ergänzungsabrechnung abgeschlossen und die geschuldeten Mehrwertsteuern

betragsmässig festgelegt.

 

2.5 Die Ausstellung eines Verlustscheins lässt die ursprüngliche Forderung zwar

grundsätzlich bestehen. Neben den betreibungsrechtlichen Folgen bewirkt der

Verlustschein aber, dass die Forderung nunmehr nach den betreibungsrechtlichen

Bestimmungen verjährt. Bis zum 1. Januar 1997 waren Verlustscheinforderungen

gemäss Art. 149 Abs. 5 SchKG unverjährbar (BGE 102 Ia 363 E. 2a mit Hinweis),

während sie nunmehr der zwanzigjährigen Verjährungsfrist gemäss Art. 149a Abs.

1 SchKG unterliegen (Urteile 5P.434/2005 vom 21. März 2006 E. 2.3 und 4P.126/

2003 vom 25. August 2003 E. 2.3; AMONN/WALTHER, Grundriss des

Schuldbetreibungs- und Konkursrechts, 8. Aufl. 2008, § 31 N. 18 und 24 f.).

 

2.6 Die Bestimmungen des Bundesgesetzes über Schuldbetreibung und Konkurs sind

entgegen der Auffassung des Beschwerdeführers grundsätzlich auch auf

öffentlich-rechtliche Geldforderungen wie namentlich Steuern und Abgaben

anwendbar (BGE 115 III 1 E. 3).

Für die direkten Steuern ist denn auch anerkannt, dass mit der Ausstellung

eines Verlustscheines für die darin verurkundete Steuerforderung eine neue

Verjährungsfrist gemäss Art. 149a Abs. 1 SchKG von 20 Jahren zu laufen beginnt

(ZWEIFEL/CASANOVA, Schweizerisches Steuerverfahrensrecht, direkte Steuern,

2008, § 29 N. 54; PETER AGNER UND ANDERE, Kommentar zum Gesetz über die direkte

Bundessteuer, Ergänzungsband, 2000, N. 2a zu Art. 121 DBG, sowie dieselben,

Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, 1995, N. 2 zu Art. 121

DBG).

BGE 137 II 17 S. 22

Auch der Bundesrat weist in seiner Botschaft vom 25. Juni 2008 zur

Vereinfachung der Mehrwertsteuer denn darauf hin, dass sich - obwohl der

Entwurf neu ausdrücklich eine absolute Bezugsverjährungsfrist von zehn Jahren

vorsehe - für Steuerforderungen, für die ein Verlustschein bestehe, die

Verjährung - "wie bei allen anderen Forderungen auch" - nach Art. 149a SchKG

richte (BBl 2008 7012). Die entsprechende Bestimmung des Entwurfes ist nunmehr

als Art. 91 Abs. 5 und 6 MWSTG am 1. Januar 2010 in Kraft getreten.

 

2.7 Das Mehrwertsteuerrecht selbst regelt die Vollstreckung von Forderungen

ebenso wenig wie das Zivilrecht. Hierfür kommt grundsätzlich das

Schuldbetreibungs- und Konkursrecht zur Anwendung (Art. 38 SchKG). Wenn aber

die Forderungen gemäss diesem Erlass zwangsvollstreckt werden, müssen auch

dessen Vorschriften - einschliesslich der Verjährungsnorm von Art. 149a Abs. 1

SchKG - zur Anwendung gelangen. Die Vorinstanz verweist denn auch zu Recht

darauf, dass bei zivilrechtlichen Forderungen die allgemeinen Verjährungsregeln

des Obligationenrechts gegenüber jenen des Schuldbetreibungs- und Konkursrechts

zurücktreten müssen, weil es sich bei Forderungen, für welche ein Verlustschein

ausgestellt wurde, um eine besondere Art von Forderungen handle. Der

Gesetzgeber habe für solche eine längere als die zivilrechtlich nach

Obligationenrecht geltende Verjährungsfrist gewähren wollen (vgl. BBl 1991 III

104).

Dem entspricht, dass das Bundesgesetz vom 20. Dezember 1946 über die Alters-

und Hinterlassenenversicherung (AHVG; SR 831. 10) ausdrücklich festlegt, dass

für die Vollstreckung von Beitragsforderungen aArt. 149 Abs. 5 SchKG nicht

anwendbar sei (Art. 16 Abs. 2 AHVG), was ebenfalls für den neuen Art. 149a Abs.

1 SchKG gilt (vgl. dazu CARL JAEGER, Das Bundesgesetz über Schuldbetreibung und

Konkurs, 2006, N. 7 zu Art. 149a SchKG). Die Vorinstanz schliesst denn auch aus

dieser Bestimmung zutreffend, dass Mehrwertsteuerforderungen gerade nicht von

Art. 149a Abs. 1 SchKG ausgenommen sind, da dies im Mehrwertsteuerrecht

nirgends vorgesehen ist.

 

2.8 Die Folgerung der Vorinstanz, in Bezug auf Mehrwertsteuerforderungen, für

welche ein Verlustschein ausgestellt wurde, gelte die Verjährungsfrist von Art.

149a Abs. 1 SchKG und nicht jene von Art. 40 Abs. 1 MWSTV - weshalb die

Mehrwertsteuerforderung der

BGE 137 II 17 S. 23

Eidgenössischen Steuerverwaltung gegen den Beschwerdeführer nicht verjährt sei,

weil die zwanzigjährige Verjährungsfrist gemäss Art. 149a Abs. 1 SchKG erst mit

Ausstellung des Verlustscheins zu laufen begonnen habe - verletzt demnach kein

Bundesrecht.

 

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