2C_541/2010 (Bezug von Dienstleistungen aus dem Ausland; Aufbewahrung)

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 1/2}
2C_541/2010

Urteil vom 27. Dezember 2010
II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichter Merkli,
nebenamtlicher Bundesrichter Camenzind,
Gerichtsschreiber Zähndler.

Verfahrensbeteiligte
Schweizerische Nationalbank,
Börsenstrasse 15, 8001 Zürich,
Beschwerdeführerin,
vertreten durch Rechtsanwalt Harun Can,
Löwenstrasse 19, 8001 Zürich,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer,
Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern.

Gegenstand
Mehrwertsteuer (1. Quartal 1999 bis 4. Quartal 2000
und 1. Quartal 2001 bis 2. Quartal 2004),

Beschwerde gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts, Abteilung I,
vom 12. Mai 2010.
Sachverhalt:

A.
Die Schweizerische Nationalbank (SNB) ist eine spezialgesetzliche
Aktiengesellschaft mit Sitz in Bern und Zürich. Sie ist mit der Führung der
Geld- und Währungspolitik im Gesamtinteresse des Landes sowie mit der
Gewährleistung der Preisstabilität beauftragt. Durch die Bundesverfassung wird
sie dazu verpflichtet, ausreichende Währungsreserven zu halten. Diese Reserven
werden unter anderem in Form von Goldbarren sichergestellt. Ein Teil des
Goldbestandes der SNB wird von verschiedenen ausländischen Zentralbanken
verwahrt, wofür die SNB Gebühren entrichtet.
Aufgrund einer im Jahre 2004 bei der SNB durchgeführten Kontrolle gelangte die
Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) zum Schluss, dass die Aufbewahrung des
Goldes durch die ausländischen Zentralbanken einen der Mehrwertsteuer
unterliegenden Dienstleistungsbezug der SNB darstelle, welcher von dieser in
der Vergangenheit zu Unrecht nicht versteuert worden sei. Die ESTV erliess
daher am 5. Oktober 2004 zwei Ergänzungsabrechnungen (EA) und forderte von der
SNB die Nachzahlung von Mehrwertsteuern in Höhe von Fr. 34'893.70 für die
Steuerperioden 1. Quartal 1999 bis 4. Quartal 2000 (EA Nr. 140'591) und in Höhe
von Fr. 80'403.45 für die Steuerperioden 1. Quartal 2001 bis 2. Quartal 2004
(EA Nr. 140'592).

B.
Auf Verlangen der SNB bestätigte die ESTV die obgenannten Nachforderungen mit
zwei Verfügungen vom 15. Dezember 2004. Die dagegen von der SNB erhobenen
Einsprachen wurden von der ESTV mit Einspracheentscheiden vom 19. Februar 2008
vollumfänglich abgewiesen, soweit die angefochtenen Verfügungen nicht bereits
in Rechtskraft erwachsen waren.
Gegen die Einspracheentscheide der ESTV beschwerte sich die SNB beim
Bundesverwaltungsgericht. Dieses vereinigte in der Folge die beiden Verfahren
und wies die Beschwerden mit Urteil vom 12. Mai 2010 ab.

C.
Mit Eingabe vom 23. Juni 2010 führt die SNB Beschwerde in
öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Schweizerischen Bundesgericht. Sie
beantragt einerseits die Aufhebung des vorinstanzlichen Urteils und
andererseits die Feststellung, dass sie auf den Aufbewahrungsgebühren der
ausländischen Zentralbanken keine Mehrwertsteuer zu entrichten habe. Im
Weiteren soll die ESTV verpflichtet werden, die aufgrund der Nachforderung
bereits bezahlten Beträge von Fr. 34'893.70 bzw. Fr. 80'403.45 nebst
Vergütungszins von 5 % seit dem 4. November 2004 zurückzuerstatten.
Während das Bundesverwaltungsgericht auf eine Stellungnahme verzichtet,
schliesst die ESTV auf Abweisung der Beschwerde.

Erwägungen:

1.
Angefochten ist ein Endentscheid des Bundesverwaltungsgerichts in einer
Angelegenheit des öffentlichen Rechts, die unter keinen Ausschlussgrund gemäss
Art. 83 BGG fällt und daher mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen
Angelegenheiten an das Bundesgericht weitergezogen werden kann (Art. 82. lit.
a. i.V.m. Art. 86 Abs. 1 lit. a und Art. 90 BGG). Als Steuerpflichtige ist die
Beschwerdeführerin ohne Weiteres zur Ergreifung dieses Rechtsmittels
legitimiert (Art. 89 Abs. 1 BGG). Auf die Beschwerde ist daher grundsätzlich
einzutreten.
Unzulässig ist indes der Antrag, mit welchem die Feststellung verlangt wird,
"dass die Beschwerdeführerin auf den an ausländische Zentralbanken für die
Lagerung von Goldreserven im Ausland zu zahlenden Gebühren keine Mehrwertsteuer
zu entrichten habe". Vorliegend kann betreffend die von der Beschwerdeführerin
aufgeworfene Frage ein rechtsgestaltender Entscheid ergehen, weshalb kein
schutzwürdiges Interesse an der verlangten Feststellung besteht (BGE 126 II 300
E. 2c S. 303 f.).

2.
Per 1. Januar 2010 ist das Mehrwertsteuergesetz vom 12. Juni 2009 (MWSTG; SR
641.20) in Kraft getreten. Betreffend Leistungen, welche vor Inkrafttreten
dieses Gesetzes erbracht wurden, bleiben aber grundsätzlich die bisherigen
gesetzlichen Bestimmungen sowie die gestützt darauf erlassenen Vorschriften
anwendbar (Art. 112 Abs. 1 MWSTG). Gegenstand des vorliegenden Verfahrens
bilden einerseits Mehrwertsteuer-Nachforderungen für die Steuerperioden 1.
Quartal 1999 bis 4. Quartal 2000 und andererseits Nachforderungen für die
Steuerperioden 1. Quartal 2001 bis 2. Quartal 2004. Betreffend die Letzteren
gelangt das Mehrwertsteuergesetz vom 2. September 1999 (aMWSTG, AS 2000 1300
ff.) zur Anwendung, welches zwischen dem 1. Januar 2001 und dem 31. Dezember
2009 in Kraft gewesen ist. Betreffend die früheren Steuerperioden bestimmt Art.
93 aMWSTG, dass das damals geltende Recht weiterhin auf alle während dessen
Geltungsdauer eingetretenen Tatsachen und entstandenen Rechtsverhältnisse
anwendbar bleibt. Für die Steuerperioden 1. Quartal 1999 bis 4. Quartal 2000
massgeblich ist mithin die Mehrwertsteuerverordnung vom 22. Juni 1994 (aMWSTV;
AS 1994 1464 ff.; in Kraft gewesen bis zum 31. Dezember 2000).

3.
Umstritten ist vorliegend einzig die Frage, ob es sich bei der Aufbewahrung der
Goldreserven der SNB durch ausländische Zentralbanken um eine der
schweizerischen Mehrwertsteuer unterliegenden Dienstleistung handelt.
Entscheidend hierfür ist, ob dabei an den Ort anzuknüpfen ist, an dem die
dienstleistende Person, d.h. der Erbringer der Leistung, seinen Sitz hat (sog.
Erbringerortsprinzip), oder ob für die im Streit stehende Besteuerung der Sitz
des Dienstleistungsempfängers massgeblich ist (sog. Empfängerortsprinzip). Nur
im letzteren Fall besteht eine Steuerpflicht in der Schweiz.

3.1 Art. 14 Abs. 1 aMWSTG sieht als Regelfall das Erbringerortsprinzip vor. Für
die Leistungen von Vermögensverwaltern gilt indessen gemäss Art. 14 Abs. 3 lit.
c aMWSTG das Empfängerortsprinzip. Auch für Bank-, Finanz- und
Versicherungsumsätze kommt das Empfängerortsprinzip zur Anwendung (Art. 14 Abs.
3 lit. h aMWSTG); ausgenommen von dieser Spezialregelung ist nach dem Wortlaut
des Gesetzes ausschliesslich die Vermietung von Schliessfächern.
Art. 9 aMWSTV bestimmt, dass eine Besteuerung von Dienstleistungsimporten
stattfindet, wenn der Empfänger Geschäfts- und Wohnsitz in der Schweiz hat und
eine Nutzung oder Auswertung der Dienstleistung im Inland erfolgt.

3.2 Die Beschwerdeführerin bestreitet, dass die Verwahrung ihrer Goldbarren
durch ausländische Zentralbanken als Dienstleistung zu qualifizieren ist,
welche dem Empfängerortsprinzip folgt:
Insbesondere stellt sie in Abrede, dass eine Vermögensverwaltung durch die
ausländischen Zentralbanken vorliege. Die Beschwerdeführerin betont, dass ihre
Goldbarren einzeln nummeriert und registriert seien; zu keinem Zeitpunkt finde
eine Vermischung mit dem Gold anderer Zentralbanken statt. Die Aufbewahrung des
Nationalbankgoldes könne daher nicht mit den üblichen Goldgeschäften verglichen
werden, welche in Form von blossen Buchwerten über ein sog. Metallkonto
abgewickelt würden. Ebensowenig müssten die ausländischen Zentralbanken für die
Beschwerdeführerin die Goldmärkte überwachen oder Kaufs- bzw.
Verkaufsempfehlungen abgeben; diese Aufgaben würden von der Beschwerdeführerin
vollumfänglich selber wahrgenommen.
Die Beschwerdeführerin schliesst daraus, dass im vorliegenden Fall eine reine
Aufbewahrung vorliege. Für eine solche gelte das Empfängerortsprinzip aber
gerade nicht. Vielmehr ergebe sich aus der publizierten Praxis der ESTV, dass
das Entgegennehmen und Aufbewahren von Wertsachen, die in der Regel keiner
Verwaltung bedürfen, keine steuerbare Vermögensverwaltungsleistung darstelle.
Nebst der Vermietung von Schliessfächern sei beispielsweise auch für die
Aufbewahrung von Schmuck oder Gemälden festgelegt, dass das
Erbringerortsprinzip zur Anwendung gelange. Die Beschwerdeführerin verweist in
diesem Zusammenhang auf die Wegleitung 2001 zur Mehrwertsteuer (WL 2001; Ziff.
645, Ziff. 673 und Ziff. 65), auf die Wegleitung 1997 zur Mehrwertsteuer (WL
1997; Ziff. 637b) sowie auf das Merkblatt Nr. 13 der ESTV über die
Steuerbefreiung von bestimmten ins Ausland erbrachten oder aus dem Ausland
bezogenen Dienstleistungen (MB 13; Ziff. 2b).
Sodann macht die Beschwerdeführerin auch geltend, die Vorinstanzen hätten dem
Umstand nicht Rechnung getragen, dass die SNB mit der dezentralen Lagerung der
Goldreserven eine spezielle, öffentlich-rechtliche Aufgabe erfülle.

3.3 Die Ausführungen der Beschwerdeführerin vermögen nicht zu überzeugen:
Soweit sie das Vorliegen einer Vermögensverwaltungsleistung bestreitet, ist sie
auf die WL 2001 Ziff. 644 zu verweisen, wonach als steuerbare
Vermögensverwaltung insbesondere das Depotgeschäft zählt. Die Wegleitung
bezieht sich dabei ausdrücklich auch auf das sog. verschlossene Depot, bei
welchem die Verwaltung ausschliesslich dem Deponenten obliegt. Überhaupt sieht
das Mehrwertsteuergesetz vom 2. September 1999 - wie bereits ausgeführt - nicht
nur für die Leistungen von Vermögensverwaltern (Art. 14 Abs. 3 lit. c aMWSTG),
sondern auch für Bank-, Finanz- und Versicherungsumsätze generell das
Empfängerortsprinzip vor (Art. 14 Abs. 3 lit. h aMWSTG; ausgenommen ist einzig
die Vermietung von Schliessfächern). Insofern geht die Argumentation der
Beschwerdeführerin von vornherein fehl und es erhellt, dass die Steuerpflicht
im Zusammenhang mit der Verwahrung von Gold an den Sitz des
Dienstleistungsempfängers und nicht des Leistungserbringers anknüpft.
Betreffend die Ägide des Mehrwertsteuergesetzes vom 2. September 1999 wird dies
denn auch in Ziff. 6.3 (S. 66 f.) des Leistungskataloges in der
Branchenbroschüre Nr. 14 "Finanzbereich" (BB 14; September 2000) explizit
festgehalten.
Nichts anderes gilt für den Anwendungsbereich der Mehrwertsteuerverordnung vom
22. Juni 1994: Zwar erscheint das Merkblatt Nr. 13 der ESTV insofern als
widersprüchlich, als einerseits in Ziff. 2b das verschlossene Depot als
Beispiel einer blossen Aufbewahrung (für welche das Erbringerortsprinzip gilt)
genannt wird und andererseits Ziff. 2c für Bankdienstleistungen generell das
Empfängerortsprinzip statuiert. Die Praxis der ESTV ergibt sich indessen in
eindeutiger Weise aus den anwendbaren Wegleitungen und Branchenbroschüren. So
sieht die WL 1997 für die Dienstleistungen von Banken und Vermögensverwaltern
ebenfalls das Empfängerortsprinzip vor (Ziff. 557d) und die Branchenbroschüre
"Banken und Finanzgesellschaften" (BB 03; März 1995) wiederholt dies in Ziff. 3
des Leistungskataloges (S. 59 f.) ausdrücklich in Bezug auf die Verwahrung von
Gold. Sodann wird in der WL 1997 Ziff. 637a und in der BB 03 Ziff. 2.3a S. 9
präzisiert, dass auch die Führung eines geschlossenen Depots als steuerbare
Vermögensverwaltung zu verstehen ist.
Aufgrund der obenstehenden Erwägungen steht fest, dass im vorliegenden Fall -
zufolge des schweizerischen Sitzes der Beschwerdeführerin - eine Steuerpflicht
in der Schweiz besteht. Weshalb der SNB diesbezüglich eine Sonderstellung
zukommen sollte, ist unerfindlich: Im Zusammenhang mit der Mehrwertsteuer ist
es namentlich nicht von Bedeutung, aus welchen Gründen sich die
Steuerpflichtige zur Lagerung der Goldreserven im Ausland entschieden hat. Wäre
es die Absicht des Gesetzgebers gewesen, die Beschwerdeführerin diesbezüglich
zu privilegieren, so hätte er entweder in den mehrwertsteuerrechtlichen
Erlassen oder in den speziellen, die Beschwerdeführerin betreffenden
gesetzlichen Grundlagen eine entsprechende Regelung vorsehen können.

4.
Nach dem Ausgeführten erweist sich die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen
Angelegenheiten als unbegründet. Sie ist abzuweisen, soweit darauf eingetreten
werden kann.
Entsprechend dem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten der
Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 66 BGG). Eine Parteientschädigung ist
nicht zu entrichten (Art. 68 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten wird abgewiesen,
soweit darauf einzutreten ist.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 3'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird der Schweizerischen Nationalbank, der Eidgenössischen
Steuerverwaltung und dem Bundesverwaltungsgericht, Abteilung I, schriftlich
mitgeteilt.

Lausanne, 27. Dezember 2010
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:

Zünd Zähndler
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